房地产企业土地增值税管理规范与清算

《中华人民共和国税收征管法》第十五条　企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位(以下统称从事生产、经营的纳税人)自领取营业执照之日起三十日内，持有关证件，向税务机关申报办理税务登记。税务机关应当自收到申报之日起三十日内审核并发给税务登记证件。
　　　第十六条　从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起三十日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更或者注销税务登记。
　　第十七条　从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款账户和其他存款账户，并将其全部账号向税务机关报告。
　　第二十条　从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案。
　　纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款
（二）法律责任

第六十条　纳税人有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款：
　　(一)未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的；
　　(二)未按照规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的；
　　(三)未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的；
　　(四)未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的；
　　(五)未按照规定安装、使用税控装置，或者损毁或者擅自改动税控装置的。
　　纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正；逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照。
　　纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的，处二千元以上一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。
二、前期项目备案

1.办理项目登记

纳税人应按照审批的项目办理项目登记。进行清算时依据备案的项目进行分别清算。

★《山东省地方税务局房地产开发企业土地增值税预征和清算管理暂行办法》的通知鲁地税发[2004]33号 第五条纳税人应在取得土地使用权并获得房地产开发项目开工许可后十日内，向主管地税机关办理纳税项目登记，并依照主管地税机关确定的期限按月或季进行纳税申报。

2.各类证件的备案

　关于印发《山东省地方税务局房地产开发企业税收征收管理暂行办法》的通知鲁地税发[2005]23号　第五十二条主管地方税务机关对房地产开发企业实行开发项目开工、销售、竣工登记备案制度，房地产开发企业应按规定向主管地方税务机关报送相关资料，对营业税、企业所得税和其他地方各税分属不同税务机关征收管理的，应同时分别向各税种的主管地方税务机关报送。

一、开工环节。房地产开发企业在每一开发项目取得土地使用权10日内，报送《国有土地使用权证》（《建设用地批准书》）、《土地出让合同》、《土地转让合同》、土地平面图和《取得土地使用权登记表》（附表3）。

房地产开发企业在每一个开发项目取得开工许可10日内，报送《建设用地规划许可证》、《建筑工程规划许可证》、《建筑工程施工许可证》、施工平面图、建筑工程发包合同、建筑工程监理合同、拆迁补偿合同、水、电、气、暖协议、联建及房屋分配协议和《新开发项目开工登记表》（附表4）。

各许可证、合同、平面图和登记表内容发生变更，应在变更后10日内，报送变更后的文本并填写变更登记表。

上述证件、合同、协议、图纸应同时提供原件和复印件，经主管地方税务机关核对后，原件退回，复印件留存。

3.成本对象的确定

国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知国税发〔2009〕31号　第二十六条成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象的确定原则如下：（一）可否销售原则。（二）分类归集原则。（三）功能区分原则。（四）定价差异原则。（五）成本差异原则。　（六）权益区分原则。　成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。

4.税款的预征率

★临沂市地税局转发《山东省地方税务局关于进一步加强土地增值税管理工作的通知》的通知临地税函[2011]109号第二条根据总局、省局要求，结合我市房地产实际，自2011年4月1日起，我市土地增值税的预征率做如下调整：

纳税人转让市区范围内的土地使用权、商业办公用房及非普通住房，预征率为3%，转让市区范围内的普通住房，预征率为2%。

纳税人转让县域范围内的土地使用权、商业办公用房、非普通住房及普通住房，预征率为2%。

三、开发预售环节

房地产开发项目一般周期比较长，在销售中期纳税人应报送的明细表：

1、开发项目的销售情况报表

　关于印发《山东省地方税务局房地产开发企业税收征收管理暂行办法》的通知鲁地税发[2005]23号　第五十二条第（二）、开发预售环节。房地产开发企业按年度、分开发项目，在企业所得税年度纳税申报时，报送建设销售情况（《房地产开发建设销售明细表一》附表5）。在每一开发项目取得商品房预售许可后，报送预售许可证，预售商品分层平面图、商品房预售方案，并分期报送《房地产开发建设销售明细表二》（附表6）。

2.税款的预征情况

★《山东省土地增值税预征管理暂行办法》鲁地税三字[1998]第14号第四条凡在我省境内开发经营房地产的各类房地产开发企业及其他单位和个人，在房地产项目全部竣工结算前取得转让收入的，为预缴土地增值税的纳税人，应当依照本办法预缴土地增值税。

第六条预征土地增值税，按照纳税人预售房地产取得收入(包括预收款)和本办法确定的预征率计算征收。预售收入包括转让土地使用权、地上建筑物及其附着物所取得的货币收入、实物收入和其他收入。

★关于印发《山东省地方税务局房地产开发企业土地增值税预征和清算管理暂行办法》的通知鲁地税发[2004]33号第六条纳税人转让房地产取得的房地产转让收入，应依照本办法的规定预缴土地增值税。

房地产转让收入是指纳税人转让房地产实际取得的转让收入价款、预收款、定（订）金和其他经济利益，包括货币收入、实物收入和其他收入。

3、建立备查簿

关于印发《山东省地方税务局房地产开发企业税收征收管理暂行办法》的通知鲁地税发[2005]23号　第五十三条房地产开发企业应设置《开发产品备查簿》（附表7），详细登记开发产品的房号、面积、成本、去向等资料。

四、后期清算的管理

1、土地增值税清算单位的确认

《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第一条 土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。

《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税[1995]48号第十三条、关于既建普通标准住宅又搞其他类型房地产开发的如何计税的问题
　　对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条(一)项的免税规定。

《关于土地增值税若干问题的通知》财税[2006]21号第一条关于纳税人建造普通标准住宅出售和居民个人转让普通住宅的征免税问题

纳税人既建造普通住宅，又建造其他商品房的，应分别核算土地增值额。
《土地增值税清算管理规程》的通知（国税发2009年91号）（以下简称91号文）第十七条清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。

首先第一层面以审批项目为清算单位，其次是第二层面分期开发的以分期项目为清算单位，再次是第三层面包含普通、非普通的分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税，这也体现了《条例实施细则》第八条土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算的规定。

　★关于印发《山东省地方税务局房地产开发企业税收征收管理暂行办法》的通知鲁地税发[2005]23号　第五十二条（三）、竣工环节。房地产开发企业应在每一开发项目竣工验收或者首笔房地产使用权交付使用后，报送工程竣工报告和《房地产开发建设销售明细表二》。

上述证件、合同、协议、图纸应同时提供原件和复印件，经主管地方税务机关核对后，原件退回，复印件留存。

2、清算条件的确认

（一）纳税人进行土地增值税清算的条件分为下列两类：

★纳税人应当进行清算，符合下列条件之一：

（91号文）第九条（1）、房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
　（2）、整体转让未竣工决算房地产开发项目的；
　　（3）、直接转让土地使用权的。
（91号文）第十一条对于符合本规程第九条规定，应进行土地增值税清算的项目，纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。

注：不需要税务机关书面或口头通知

★主管税务机关可要求纳税人进行清算，符合下列条件之一：

（91号文）第十条（1）、已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；

（2）、取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；

（3）、纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；

（4）、省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。

对前款所列第（三）项情形，应在办理注销登记前进行土地增值税清算。

（91号文）第十一条 应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算的纳税人，在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的，主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。
如果没有主动向税务机关申请办理土地增值税清算，应当按照《税收征收管理法》第六十二条处理，即纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。

如果在收到税务机关的书面通知仍然拒不申报的，应当按照《税收征收管理法》第六十三条处理，即偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

3、清算应提供的资料清单

（91号文）第十二条　纳税人清算土地增值税时应提供的清算资料：

（1）、土地增值税清算表及其附表。
　（2）、房地产开发项目清算说明，主要内容应包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。
　　（3）、项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料。主管税务机关需要相应项目记账凭证的，纳税人还应提供记账凭证复印件。
　（4）、纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。
附：《报送资料清单》

（1）项目竣工清算报表，当期财务会计报表（包括：损益表、主要开发产品（工程）销售明细表、已完工开发项目成本表）等。

（2）国有土地使用权证书。

（3）取得土地使用权时所支付的地价款有关证明凭证及国有土地使用权出让或转让合同。

（4）清算项目的预算、概算书、项目工程合同结算单。

（5）能够按清算项目支付贷款利息的有关证明及借款合同。

（6）销售商品房有关证明资料，以商品房购销合同统计表并加盖公章的形式，包含：销售项目栋号、房间号、销售面积、销售收入、用途等。

（7）清算项目的工程竣工验收报告。

（8）清算项目的销售许可证。

（9）与转让房地产有关的完税凭证，包括：已缴纳的营业税、城建税、教育费附加等。

（10）《土地增值税清算鉴证报告》。

（11）《土地增值税纳税申报表（一）》。

（12）税务机关要求报送的其他与土地增值税清算有关的证明资料等。

4、提供虚假资料的法律责任

（91号文）第四条纳税人应当如实申报应缴纳的土地增值税税额，保证清算申报的真实性、准确性和完整性。

税务机关对企业清算资料的审核，不改变企业的依法申报责任。

企业采用伪造、变造有关资料证明等手段造成少缴土地增值税税款的，应当根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定进行处理。　第六十三条　纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

第六十四条　纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。

纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

5、清算的自查

（1）、收入的自查

是否存在视同销售未视同收入的情况、是否存在价格明显偏低情况、是否存在价外费用未确认收入的现象。

（2）、土地成本自查

★、拆迁回迁房应视同收入进行账务处理，同时计入相应土地成本。　　
　　★、根据国税发〔2006〕187号第四条第五款：“属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。”另国税发〔2009〕31号第三十条：“企业下列成本应按以下方法进行分配：(一)土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的,应商税务机关同意。”对于土地成本在多个清算项目之间的分配方法，两税的分配方法应该保持一致。

（3）建安成本的自查

是否存在甲供材情况，甲供材是否已代扣施工方营业税，是否存在重复计入成本的现象。

施工营业税发票是否存在异地开具现象。

是否存在预提成本的情况，对未实际发生的成本费用进行预提。

是否存在期间费用计入开发间接费的情况。

（4）、关于利息的税前扣除
　　首先，土地增值税关于房地产开发项目的利息支出与企业所得税计算有区别，它不能进行资本化处理，即不能计入开发成本中，更不能作为加计扣除基数。企业在会计上已经将开发成本完工前的利息进行资本化处理的，在计算土地增值税时需要全部调整出来单独计算。
6、结算补缴税款

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》国税函〔2010〕220号八、土地增值税清算后应补缴的土地增值税加收滞纳金问题　　纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。

7、清算受理至结算时的申报

对经主管税务机关通知清算申报的开发项目，在开发企业收到土地增值税清算申报审核结论前，纳税人应就销售剩余开发产品取得的收入暂按规定的预征率预缴土地增值税。

六、核定征收

★临沂市《关于加强土地增值税核定征收管理的通知》临地税函[2012]40号

一、纳税人符合以下条件之一的，可实行核定征收

（一）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；

（二）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；

（三）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；

（四）符合土地增值税清算条件，纳税人未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；

（五）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的；

（六）转让旧房及建筑物，既没有评估价格，又不能提供购房发票的；

（七）单独转让国有土地使用权，无法确定取得土地使用权时所支付的土地价款的。

三、核定征收率

根据山东省地方税务局公告2012年第4号要求，经研究，我市的土地增值税核定征收率规定如下：

房地产开发企业销售新建普通住房的为5%，销售非普通住房及其他房地产的为7%；

个人转让旧房及建筑物的为5%（根据【2008】137号文件规定，自2008年11月1日起对个人销售住房暂免征收土地增值税），非个人转让旧房及建筑物的为7%；

转让土地使用权的为7%。

土地增值税的清算从税务机关的掌握上比较严格的，由于项目开发时间较长，有的企业财务人员更换比较频繁，税收政策也多有变化，所以请各企业财务人员要务必慎重对待这项工作，认真的落实兰山地税局的具体安排。会后，有哪些具体问题还不明白的，可以电话咨询。

咨询电话：0539-8059066 13235397055

部分现行土地增值税的相关政策

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》国务院令[1993]138号

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》财法[1995]6号

《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》的通知鲁财税字［1995］第39号

《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税[1995]48号

《山东省地方税务局房地产开发企业土地增值税预征和清算管理暂行办法》的通知鲁地税发[2004]33号

《山东省地方税务局房地产开发企业税收征收管理暂行办法》的通知鲁地税发[2005]23号

《财政部国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》财税[2006]141号

《关于土地增值税若干问题的通知》财税[2006]21号

《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》税发〔2006〕187号

《山东省地方税务局关于土地增值税有关问题的通知》鲁财税〔2007〕35号

《土地增值税清算管理规程》的通知国税发〔2009〕91号

《关于土地增值税清算有关问题的通知》国税函[2010]220号

《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》国税发〔2010〕53号

《山东省地方税务局关于加强土地增值税核定征收管理的公告》省地税局公告[2012]4号

咨询电话：13235397055

2014年3月11日