施工企业会计实务
第一部分
会计基础理论
第一章 会计的概念
•1.1会计的基本概念
•1.2会计的职能
•1.3会计的目标
1.1会计的基本概念
•会计是人类管理经济活动的一项重要活动
•现代会计的概念可以表述为：会计是以货币为主要计量单位，反映和监督特定会计主体经济活动的一种经济管理工作。
•会计的概念包括两层含义：
①本质是一种经济管理工作
②以货币为主要计量单位的价值管理
1.2会计的职能
•进行会计核算的职能
指会计以货币为主要计量单位，通过确认、计量、记录、报告等环节，对特定主体的经济活动进行记账、算账、报账，为各方面提供会计信息的功能。这是会计最基本的职能，也称作会计反映职能。
•实行会计监督的职能
指会计人员在进行会计核算的同时，对特定主体经济活动的合法性、合理性进行审查，内容包括：
①监督经济业务的真实性
②监督财务收支的合法性
③监督财产物资的完整性
1.3会计的目标
•会计的根本目标是通过会计确认、计量、记录和报告程序，为会计信息使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等方面有用的会计信息，会计目标是会计的总纲和主线，会计基本理论和基本方法都是围绕会计目标展开的。
第二章 会计的基本准则
•2.1会计分期方法
•2.2会计基础
•2.3会计要素计量属性
2.1会计分期方法
•为了和计划年度、财政年度一致，我国会计期间以公历年度（1月1日至12月31日）作为会计年度，具体再划分半年度、季度、月度。半年度、季度、月度，均称为中期
2.2会计基础
•我国《企业会计准则—基本准则》规定，企业应当以权责发生制为基本进行会计确认、计量和报告。企业的会计核算应当以权责发生制为基础。
•权责发生制又称“应计制”，是指对于收入和费用应在实际发生时进行确认，而不必等到实际收到现金或者支付现金时才确认。按照权责发生制的要求，凡是当期取得收入或者应当负担的费用，不论款项是否已经收付，都应当作为当期的收入或费用；凡是不属于当期的收入或者费用，即使款项已经在当期收付，也不能作为当期的收入或费用。
•目前，我国行政单位采用收付实现制，事业单位除经营业务采用权责发生制外，其他业务均采用收付实现制。
2.3会计要素的几个概念
①历史成本，又称实际成本，指取得或制造某项财产物资时所实际支付现金或其他等价物的金额。
②重置成本，又称现行成本，指安当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物的金额。
③可变现净值，指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值。
④现值， 指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值的计量属性。
第三章 会计核算的对象和具体内容
•3.1会计核算的对象
•3.2会计核算的具体内容
3.1会计核算的对象
•会计核算的对象是会计所核算和监督的内容，凡是特定会计主体能够用货币表现的经济活动都是会计核算和监督的内容。以货币表现的经济活动也称为价值运动或资金运动。
•企业的资金，是指企业所拥有的各项财产物资的货币表现。企业的资金运动表现为资金筹集、资金循环周转和资金退出三个过程。
3.2会计核算的具体内容
•根据《会计法》第十条规定，经济业务事项包括以下七个方面：
•①款项和有价证券的收付
•款项时作为支付手段的货币资金，主要包括现金、银行存款，以及其他视同现金和银行存款使用的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款等其他货币资金。有价证券是指表示一定财产拥有权或支配权的证券，包括各种股票、债权、基金等。
•②财物的收发、增减和使用
•财物是单位财产物资的简称，是反映一个单位进行或维持经营管理活动、具有实物形态的经济资源，一般包括原材料、燃料、包装物、低值易耗品、在产品、商品等存货和房屋、建筑物、及其、设备、设施、运输工具等固定资产，在单位资产总额中占有很大比重。
•③债权债务的发生和结算
•债权是单位收取款项的权利，一般包括各种应收和预付款项等。债务则是指单位承担的、能以货币计量的、需要以货币或劳务偿付的负债，一般包括各项借款、应付和预收款项以及应交款项等。
•④资本、基金的增减
•资本是投资者为开展生产经营活动而投入的资本金。基金，是各单位按照法律、法规的规定而设置或筹集的具有某些特定用途的专项资金，如政府基金、社会保险基金、教育基金等。
•⑤收入、支出、费用、成本的计算
•收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。
•支出是企业在正常生产经营活动以外的支出和损失。
•费用包括生产费用和期间费用。
•成本是指企业为生产某种产品或进行某项劳务而发生的费用，它与一定得产品和劳务相联系，是对象化了的费用。
•⑥财务成果的计算和处理
•财务成果主要是指公司、企业和企业化管理的事业单位等在一定时期内通过从事经营活动而在财务上所取得的结果，具体表现为利润或亏损。
•⑦其他事项
•指除上述六项经济业务事项以外的、按照国家统一的会计制度规定应当办理会计手续和进行会计核算的其他经济业务事项
第四章 依法进行会计核算
①设置会计科目和账户
设置会计科目与账户是对会计对象的具体内容进行分类、核算和监督的一种专门方法。
②复式记账
复式记账是对企业发生的每笔经济业务，在两个或两个以上相互联系的账户中同时进行记录的一种记账方式。
③填制和审核会计凭证
④登记账簿
⑤成本计算
⑥财产清查
⑦编制会计报表
编制会计报表，就是将一定时期企事业单位的财务状况和经营成果，总括地反映在具有一定格式的表格之中。
依法设置会计账户的要求
•各单位必须设账，不得不设账；
•各单位必须设置一套完整的账簿；
•各单位不得重复设账（或者账外设账、私设账簿）；
•各单位必须保证账簿记录的真实、完整。
第五章 会计基本原理
•5.1会计要素
•5.2费用的定义
•5.3会计等式
5.1会计要素与会计等式
•资产
•企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源
•负债
•企业过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。
•所有者权益
•指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益市所有者对企业资产的剩余索取权，是企业资产中扣除债权人权益后应由所有者享有的部分，也称“剩余权益”，既可反映所有者投入资本的保值增值情况，又体现了保护债权人权益的理念。
•收入
•收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
•费用
•指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
•利润
•指企业在一定会计期间的经营成果。通常情况下，如果企业实现了利润，表明企业的所有者权益增加，业绩得到了提升；反之，如果企业发生了亏损（即利润为负数），表明企业的所有者权益将减少，业绩下滑了。利润往往是评价企业管理层业绩的一项重要指标，也是投资者等财务报告使用者进行决策时的重要参考。
5.2费用的定义
•①会计要素中的费用是指企业发生的各种耗费，包括两个方面内容：一是营业成本，是所销售商品的成本，或者所提供劳务的成本，其特点是可以对象化到某种商品或劳务中，在核算上分为“主营业务成本”、“营业税金及附加”和“其他业务成本”；二是期间费用，包括销售费用、管理费用和财务费用，其特点是不可以对象化到某种商品或劳务中，在核算上分为“销售费用”、“管理费用”和“财务费用”。
•②成本和费用都是耗费，区别在于：费用是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出；成本是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。企业应当合理划分期间费用和成本的界限。期间费用应当直接计入当期损益；成本应当记入所生产的产品、提供劳务的成本。企业应将当期已销产品或已提供劳务的成本转入当期的费用。
5.3会计等式
•基本等式
•资产=权益
•资产=负债+所有者权益
•扩展公式
•收入-费用=利润
•资产=负债+所有者权益+（收入-费用）
会计等式的恒等性
•①经济业务发生引起会计等式左右两方等额增加，如从银行取得贷款后存入银行存款账户；
•②经济业务发生引起会计等式左右两方等额减少，如以银行存款偿还应付款；
•③经济业务发生引起会计等式左方内各项目发生等额增减变化，如从银行提取现金；
•④经济业务发生引起会计等式右方内个项目发生等额增减变化，如将银行借款转入投入资本。
会计分录的种类
•会计分录按照其对应账户的多少，非为简单会计分录和符合会计分录。简单会计分录是借、贷双方仅涉及一个账户的分录，即“一借一贷”的分录。符合会计分录是指借、贷一方或双方涉及若干个账户的分录，包括“一借多贷”、“一贷多借”和“多借多贷”的会计分录。
第六章 主要经济业务账务处理
•6.1资金筹集业务
•6.2商品销售业务
•6.3利润和利润分配业务
6.1资金筹集业务
•一、实收资本及股本的核算
•实收资本是指投资者按照企业章程或合同、协议的约定，实际投入企业的资本。我国有关法律规定，投资者设立企业首先必须投入资本。新《公司法》规定，有限责任公司注册资本的最低限额为3万元人民币，其中一人有限公司的注册资本最低限额为10万元人民币；股份有限公司注册资本的最低限额为500万元人民币。全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30%。
•二、短期借款的核算
•短期借款市企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以下（含1年）的各种借款。
6.2商品销售业务
•一、商品销售的确认和计量
•收入的确认是对收入内容和时间的确认，即确定是否是收入、何时记录收入；收入的计量是确认收入的入账金额，即从金额上看收入是多少。
•二、结转已销商品的销售成本
•商品销售成本是指已经实现销售商品的成本，工业企业是已销产品的生产成本，按先进先出法、加权平均法或个别计价法计算。商品销售成本在“主营业务成本”账户核算，期末结转“本年利润账户”。
6.3利润和利润分配业务
•6.3.1利润的构成
•①营业利润
•营业利润市企业营业活动实现的利润，营业利润指标能够比较恰当地代表企业经营管理者的经营业绩。
•营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值准备损失±公允价值变动损益±投资收益
•②利润总额
•利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出
•纯利润=利润总额-所得税费用
6.3.2期间费用的核算
•期间费用是企业当期发生的费用中的重要组成部分，是指本期发生的、不能直接或间接归入某种产品成本的、直接计入损益的各项费用，包括销售费用、管理费用和财务费用。
•①销售费用
•销售费用是指企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。
•②管理费用
•管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费、工会经费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。公司经费包括总部管理人员工资、职工福利费、差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销及其他公司经费。
•③财务费用
•财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包括利息支出、汇兑损失以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或受到的现金折扣等。
•6.3.3营业外收入和营业外支出的核算
•①营业外收入
•营业外收入是指企业发生的与经营活动没有直接关系的各项利得，主要包括非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得、罚款净收入、教育费附加返还费等。营业外收入不需要企业付出代价，市经济利益的净流入，不要也不可能与有关的费用进行配比。
•②营业外支出
•营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、捐赠支出、罚款支出、非常损失、盘亏损失等。
•6.3.4利润分配的核算
•利润分配的内容和程序
•1、提取法定盈余公积
•至少按10%提取，企业提取的法定盈余公积累计额超过其注册资本的50%以上可以不再提取
•2、提取任意盈余公积
•3、分配给投资者
•4、如果企业发生亏损，可以用以后年度实现的利润弥补，也可以用以前年度提取的盈余公积弥补
6.3.5所得税费用的核算
•企业所得税费用是根据企业应纳税所得额的一定比例缴纳的一种税金。
•按照资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用由两个部分组成：当期所得税和递延所得税。
•计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：
•所得税费用=当期所得税+递延所得税=当期应交所得税+（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债）-（期末递延所得税资产-期初递延所得税资产）
第七章 记账凭证
•7.1原始凭证
•7.2记账凭证
7.1原始凭证
•原始凭证又称单据，是在经济业务发生或完成时取得或填制的，用以记录或证明经济业务发生和完成情况的原始凭据。它是组织会计核算的原始资料和重要依据。按其来源，分为：
•①外来原始凭证，是在经纪业务活动发生或完成时，从其他单位或个人直接取得的原始凭证，如收款单位开出的收款收据，供货单位开出的“发票”，职工出差取得的飞机票、火车票等。
•②自制原始凭证，是指本单位内部具体经办业务的部门和人员，在执行或完成某项经济业务时所填制的、供本单位内部使用的原始凭证，如领料单、收料单、入库单、出库单、工资结算表等。
7.2记账凭证
•记账凭证又叫记账凭单，是会计人员根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表，按照经纪业务事项的内容加以归类，并据以确定会计分录后所填制的会计凭证。它是登记账簿的直接依据。
•根据反映经济业务内容的不同，通常分为收款凭证、付款凭证和转账凭证三种。
第八章 会计账簿
•8.1会计账簿的概念和分类
•8.2现金日记账的格式和登记方法
8.1会计账簿的概念和分类
•会计账簿简称账簿，是由一定格式帐页组成的，以会计凭证为依据，全面、系统、连续地记录各项经济业务的簿籍。
•账簿按其用途不同，可分为序时账簿、分类账簿和备查账簿。
•按帐页格式的不同，可分为两栏式、三栏式、多栏式和数量金额式四种。
8.2现金日记账的格式和登记方法
•①现金日记账的格式
•现金日记账是用来核算和监督库存现金每天的收入、支出和结存情况的账簿，其格式有三栏式和多栏式两种。无论哪种，都必须使用订本账。三栏式现金日记账设收入、支出和结余三个基本栏目。在金额栏与摘要栏之间常常插入“对方科目”，以便记账时标明现金收入的来源科目和现金支出的用途科目。
•②现金日记账的登记方法
•现金日记账由出纳人员根据现金收付有关的记账凭证，按时间顺序逐日逐笔进行登记，并根据“上日余额+本日收入-本日支出=本日余额”的公式，逐日结出现金余额，与库存现金实存数核对，以检查每日现金收付是否有误。其登记方法如下：
•1、日期栏：应与现金实际首付日期一致
•2、凭证栏：登记入账凭证的种类和编号
•3、摘要栏：简要说明登记入账经济业务内容
•4、对方科目栏：现金收入的来源或支出科目
•5、收入/支出栏：现金实际收付的金额
第九章 财产清查
•9.1财产清查的意义和种类
•9.2财产清查的方法
9.1财产清查的意义和种类
•财产清查是指通过对货币资金、实物资产和往来款项的盘点或核对，确定其实存数，查明帐存数和实存数是否相符的一种专门方法。
•财产清查的意义
•①通过财产清查，做到账实相符，保证会计信息的真实性、可靠性，保护各项财产的安全完整。
•②通过财产清查，可以查明财产物资盘盈盘亏的原因，落实经济责任，从而完善企业管理制度，挖掘财产物资潜力，提高资金的使用效能，加速资金周转。
•③通过财产清查，可以发现问题，及时采用措施弥补经营管理中的漏洞，建立健全各项规章制度，提高企业的管理水平。
•财产清查的种类
•①按财产清查的额范围，分为全面清查和局部清查。
•②按财产清查的时间，分为定期清查和不定期清查。
•财产清查的方法
•财产清查是为了加强财务管理，应组成由会计部门牵头的清查小组，学习有关政策规定，制定好清查计划准备好计量器具和各项登记表格。会计人员要做好账簿登记工作，做到账账相符、账证相符，财产物资保管部门要做好财产物资的入账登记工作，整理、排放号各项财产物资，准备接受清查。不同的财产物资，其清查方法也不同。
9.2财产清查的方法
•实物清查的常用方法
•①实地盘点法。这种方法是指在财产物资存放现场逐一清点或用计量器确定其实存数的一种方法。其适用范围广，大多数财产物资的清查都可以采用这种方法。
•②技术推算盘点法。采用这种方法，是指利用技术方法推算财产物资的实存数的方法。这种方法只适用大量的难以逐一清点的财产物资的清查。
•往来款项的清查方法
•往来款项的清查，是指对本单位与其他单位发生的各种债权、债务等结算业务进行的清查。往来款项包括应收账款、应付账款、应收票据、应付票据、其他应收款、其他应付款、预收账款、预付账款等。
•往来款项的清查方法一般采用账目核对法，即采用发函询证，与对方单位核对账目。对方单位核对相符时，应在回单上盖章退回；如果有部分数据核对不符，应在回单上注明不符的情况或另编表退回，作为进一步核对的依据。
第十章 财务报表
•财务报表概述
•财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。列报，是指交易和事项在报表中的列示和在附注中的披露。在财务报表的列报中，“列示”通常反映资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表的报表中的信息，“披露”通常反映附注中的信息。
•财务报表的构成
•企业的财务报表从编报时间上分为年度财务报表和中期财务报表，中期财务报表包括半年度、季度和月度财务报表；作为结构性表述，一套完整的财务报表包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和附注。
•资产负债表、利润表和现金流量表分别从不同的角度反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。资产负债表反映企业在某一特定日期所拥有的资产、需偿还的债务以及投资者拥有的净资产情况；利润表反映企业在一定会计期间的经营成果 ，即利润或亏损情况，标明企业资产的获利能力；现金流量表反映企业在一定会计期间现金和现金等价物的流入和流出情况。
•第二部分
•施工企业会计实务
3.3存货的核算
•3.3.1存货入账价值的确定
•3.3.2物资采购的核算
•3.3.3原材料的核算
•3.3.4委托加工物资的核算
•3.3.5周转材料的核算
•3.3.6低值易耗品的核算
•3.3.7存货的清查盘点制度
3.3.1存货入账价值的确定
•存货应当按其实际成本入账。由于企业取得存货的途径不同，其实际成本构成内容也不同。
• 1、购入存货的成本
•（1）买价，包括：原价和销货单位手续费。
•（2）运杂费，包括：运输费、装卸费、保险费、税金等。
•（3）采购保管费，企业的材料物资供应部门和仓库在组织材 料物资采购、供应和保管过程中发生的各种费用。
•2、自制存货的成本
•以制造过程中发生的各项实际支出作为实际成本
•3、委托加工完成存货的成本以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应当计入成本的税金作为实际成本。
•4、投资者投入存货的成本按照投资各方确认的价值作为实际成本。
•6、企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得存货的成本实际成本=放弃债权的账面价值+支付的相关税费+支付的补价（或-收到的补价）
• 7、非货币性交易换入存货的成本实际成本=换出资产的账面价值+支付的相关税费+支付的补价（或-收到的补价）
•8、盘盈存货的成本按相同或同类存货的市场价格作为实际成本
3.3.2物资采购的核算
•物资采购核算的原始凭证
•外购材料物资的核算
•（1）发票账单与材料物资同时达到
•在付款及材料、物资验收入库后，根据发票账单等结算凭证确定的采购实际成本入账。
•（2）发票账单已经达到企业、并已经付款，但材料、物资尚未到达
•依据企业的付款或已开出承兑的商业汇票登记入账
•（3）材料、物资已经收到，但发票账单尚未达到且未办理结算手续
•平时可以暂不做账务处理；等到发票帐单达到，在付款后，根据发票账单等结算凭证确定的采购实际成本入账。如果到了月末，仍未收到发票帐单，对于已验收入库的材料、物资先按计划成本暂估入账。到了下月初，用红字作同样的账务处理。予以冲回。
•（4）材料物资短缺或毁损的账务处理
•a 、如属于正常损耗，则计入材料、物资采购成本；
•b、如属于供方或运输单位造成，根据有关索赔凭据要求赔款；
•c、如属于意外原因造成和尚待查明原因的途中损耗，先转入“待处理财产损溢”账户，查明原因后再作处理。
•（5）建设单位提供材料、物资的核算当作预收款项核算
•借：物资采购
• 贷：预收账款
•月末、对本月验收入库的材料物资的采购保管费分配的核算
•结转本月验收入库材料物资的实际成本
•采购保管费
•包括采购、保管人员的工资、职工福利费、办公费、差旅交通费、折旧费、修理费、低值易耗品摊销费、物料消耗费、劳动保护费、财产保险费、合同公证签证费、检验实验费、材料整理及零星运费、材料盘亏及毁损、其他费用。
•采购保管费的分配方法
•采购保管费的分配方法有两种方法
•A、采购保管费计划分配率
某月（某批）采购材料应分配的采购保管费=该月（或该批）采购材料的计划成本（或买价和运杂费）×采购保管费计划分配率
•B、采购保管费实际分配率
•某月（某批）采购材料应分配的采购保管费= 该月（或该批）采购材料的计划成本（或买价和运杂费）×采购保管费实际分配率
3.3.3原材料的核算
•原材料包括：
•1、主要材料：用于工程或产品并构成工程或产品实体的各种材料。
•2、结构件：指经过吊装、拼砌和安装而构成房屋建筑物实体的各种金属、钢筋混凝土、混凝土和木制结构件。
•3、机械配件：指施工机械、生产设备、运输设备等各种机械设备替换、维修使用的各种零件和配件，以及为机械设备准备的备品备件等。
•4、其他材料：指不构成工程或产品实体，但有助于工程或产品形成，或便于施工、生产进行的各种材料。
原材料收发的原始凭证
实际成本计价的核算
•从原材料收入、发出的凭证到原材料的明细账、总分类账全部按实际成本计价。对原材料收入、发出的成本结转的核算可分为：日常分项成本结转和月末集中成本结转。
•（一）原材料收入的核算
•1、月末集中结转实际成本的核算（实物入库与成本结转分步进行）
•方法：企业对验收入库材料物资实际成本的结转，在月末根据收料凭证所反映的实际成本编制收入材料汇总表。
•优点： （1）平时工作比较简单；（2）通过收入材料汇总表可以全面了解本月收料情况。
•缺点：（1）平时在会计账簿上实物与其成本暂时不能同步反映；（2）账实不能做到随时核对。
•适用范围：企业材料物资采购量较大，尤其是采用实际采购保管费分配率方法的企业。
•注意：企业必须加强对收入材料物资的实物管理和原始凭证的管理。
•2、日常分项结转成本的核算方法：企业日常在对材料物资进行验收入库的同时，便及时办理其成本结转。
•优点：（1）平时在会计账簿上实物与其成本能同步反映；（2）减少了月末工作量：（3）账实能做到随时核对。
•缺点：平时工作烦琐；
•适用范围：企业材料物资采购量不大，尤其是采用计划采购保管费分配率分配采购保管费的企业。
•(二)原材料发出的核算
•1、原材料发出的计价方法
•（1）先进先出法
•先进先出法：先入库的材料先发出，按先入库的材料所确定的实际单位成本计算先发出材料实际成本的一种方法。
•例：某公司2003年5月份A材料的入库、发出和结存的有关资料见表：
•优点：可以均衡日常核算工作；期末材料、物资成本比较接近市场价值。
•缺点：在收发材料业务频繁情况下计算工作量繁重。
•适用范围：收发材料业务不太频繁的企业。
•（3）加权平均法
•加权平均法：指在期末根据本期收入数量和期初结存数量与本期入库材料成本和期初结存材料成本计算加权平均单位成本，作为本期发出材料的实际单位成本的一种计算方法。
•加权平均单位成本=（期初结存材料实际成本+本期入库材料成本）/（期初结存材料数量+本月入库材料数量）
•本期发出材料的实际成本=本期发出材料数量×材料加权平均单位成本
•以上表为例：
•加权平均单位成本=（4000+18200）/（2000+8000）=2.22
•本期发出材料的实际成本=9000×2.22=19980
•期末原材料成本=1000×2.22=2220
•优点：平时核算工作比较简单，在材料市场价格涨跌波动的情况下，可以均衡材料成本。
•缺点：月末材料成本计算工作量繁重，影响成本核算的及时性；不利于管理。
•适用范围：收发材料业务比较频繁的企业。
•（4）移动加权平均法
•移动加权平均法：指每入库一批材料，重新计算一次平均单位成本并以该平均单位成本作为本次发出材料的实际单位成本计算其实际成本的一种方法。
•移动加权平均成本=（原结存材料的成本+本批收入材料的实际成本）/（原结存材料的数量+本批收入材料的数量）
•本次发出材料的实际成本=本次发出材料数量×材料移动加权平均成本
•5月7日购入材料时：
•移动加权平均成本=（4000+11000）/（2000+5000）=2.14
•5月12日发出材料时：
•发出材料的实际成本=4000×2.14=8580
•结存材料成本：
•15000-8580=6420
•5月15日购入材料时：
•移动加权平均成本=（6420+7200）/（3000+3000）=2.27
•5月20日发出材料时：
•发出材料的实际成本=2000×2.27=4540
•结存材料成本： 13440-4540=9080
•优点：可以均衡日常核算工作；能及时反映原材料实际成本。
•（5）个别计价法
•个别计价法：指以某批材料收入时所确定的实际单位成本作为该批材料发出时的实际单位成本的一种方法。
•注意：需要将仓库中的每批材料分别堆放、各批材料要有记号，标明其实际单位成本，以便确定发出该批材料发出的实际单位成本。
•优点：反映的材料成本最为准确；可以均衡日常核算工作；能及时反映原材料实际成本。
•缺点：在收发材料业务频繁情况下核算工作量繁重。
•适用范围：企业规模不大或材料收发业务不多的企业。
•2、原材料发出的核算
•根据受益对象计入相关的成本费用中
•（1）日常分项成本结转的核算
•平时根据发生的每项领料业务的凭证进行账务处理。
•优点：能及时核算和监督材料耗用，
•缺点：日常核算较繁琐。
•（2）月末集中成本结转的核算
•平时对发生的领料业务不作账务处理，等到月末将发生的各种发料凭证进行全部汇总编制发出材料汇总表，然后根据发出材料汇总表进行发出材料成本核算。
•优点：可以简化平时核算工作，通过发出材料汇总表全面了解本月材料的用途和规模。
•缺点：月末核算工作量大。
•例：某企业10月份各有关部门领用材料见下表。
•根据上表，作发出材料分录
• 借：工程施工——甲工程 180000
• ——乙工程 80000
• 机械作业 2300
• 物资采购 800
• 辅助生产 1200
• 管理费用 1000
• 贷：原材料——主要材料 202600
• ——结构件 60000
• ——机械配件 2000
• ——其他材料 700
材料收发采用计划成本核算
•特点：从原材料收入、发出的凭证到原材料的名细分类账、总分类账全部按计划成本计价。
•1、月末集中结转成本的方法：
•在月末根据收料凭证所反映的计划成本、实际成本编制收入材料汇总表，根据收入材料汇总表作对本月已验收入库材料物资的成本的集中结转。
•2、日常分项成本结转的方法
•在对材料物资进行验收入库的同时，根据收料凭证及时办理该材料物资的成本结转工作。
•（二）原材料发出的核算
•企业采用计划成本计价，在对发出材料物资的成本核算的同时，需要对发出材料物资应分摊的成本差异进行结转。
•1、日常分项结转成本的核算
•2、月末集中成本结转的核算
•平时对发生的领料业务不作账务处理，等到月末，将发生的各种发料凭证进行全部汇总编制发出材料汇总表，然后根据发出材料汇总表结转发出材料计划成本和成本差异。
3.3.4委托加工物资的核算
委托加工物资核算的原始凭证
•例：企业发出钢材一批，委托外单位加工成线材。发出钢材的计划成本为8200元，应负担的材料成本差异率为1%。根据发料凭证，作如下分录：
•借：委托加工物资 8282
• 贷：原材料——主要材料 8200
• 材料成本差异 82
•支付运杂费及加工费的核算
•例：企业以现金支付上述发出委托加工材料运杂费150元，以银行存款支付加工单位加工费用300元。根据有关凭证，作如下分录：
• 借：委托加工物资 450
• 贷：现金 150
• 银行存款 300
•加工完毕验收入库核算
•例：线材加工完毕验收入库，其计划成本为8700元，根据收料凭证，作如下分录：
•借：原材料——主要材料 8700
• 材料成本差异 32
• 贷：委托加工物资 8732
3.3.5周转材料的核算
•周转材料：指在施工生产过程中，能够多次使用，并可以基本保持原来的形态而逐渐转移其价值的材料。
•周转材料按其不同用途和特点可以分为：
•（1）模板 （2）挡板
•（3）架料 （4）其他
•周转材料特点
•1、劳动手段的特征；2、与材料相同的特征
•周转材料的摊销方法
•（一）一次摊销法
•方法：在周转材料领用时，将其全部价值一次计入成本、费用中。
•适用范围：易腐、易潮或使用一次后不能再使用的周转材料的价值转移。
•（二）分期摊销法
•方法：根据周转材料预计使用期限，计算其每期的摊销额。
•适用范围：适用于脚手架、跳板、塔吊、轻轨等周转材料的摊销。
•（三）分次摊销法
•方法：根据周转材料预计使用次数，计算其每使用一次的摊销额。
•适用范围：适用于挡土板、定型模板等周转材料的摊销。
•（四）定额摊销法
•方法：根据每月实际完成的实物工程量和周转材料消耗定额计算本月摊销额。
•计算公式：
•周转材料本月摊销额=本月完成的实物工程量×单位工程量周转材料消耗定额
•适用范围：适用于各种模板等周转材料的摊销。
•注意：周转材料无论采用那种摊销方法，平时计算的摊销额一般与实际损耗都会有差异，因此，对使用中的周转材料应定期盘点，对盘点中发现的报废和短缺周转材料，及时办理报废、短缺手续，计算应补提的摊销额。
•报废、短缺的周转材料应补提的摊销额=应提摊销额-已提摊销额
•应提摊销额=报废、短缺的周转材料的计划成本-残料价值
•已提摊销额=报废、短缺的周转材料的计划成本×（该类在用周转材料已提摊销额/该类在用周转材料计划成本）
•对于补提的周转材料摊销额应该直接或分配计入有关成本、费用中。
•设置“周转材料”账户
•“周转材料”账户：用于核算企业周转材料的增减变化情况。另外，在“周转材料”一级账户下，设置“周转材料—在库”、“周转材料—在用”和“周转材料—摊销”三个二级账户。分别对周转材料的库存、在用和摊销进行二级核算，同时，应按照周转材料的类别、品种规格设置明细项目，进行明细分类核算。
•周转材料——周转材料在用（类别、品种规格）
• ——周转材料在库（类别、品种规格）
• ——周转材料摊销（类别、品种规格）
•周转材料的账务处理
•企业外购、自制、委托加工完成验收入库的周转材料的核算与“原材料”核算方法相同。
•施工现场领用主要材料转作周转材料的核算,将其成本由“原材料”账户转入“周转材料”账户。
•例：施工现场领用钢管一批转作脚手架，计划成本2000元。
•借：周转材料—周转材料在用（脚手架） 2000
• 贷：原材料 2000
•领用时，按其全部价值，借记本科目（在用周转材料），贷记本科目（在库周转材料）；摊销时，按摊销额，借记¡°工程施工¡±等科目，贷记本科目（周转材料摊销）；退库时，按其全部价值，借记本科目（在库周转材料），贷记本科目（在用周转材料）。
•报废补提摊销时，将补提摊销额，借记¡°工程施工¡±等科目，贷记本科目（周转材料摊销）；将报废周转材料的残料价值作为当月周转材料摊销额的减少，冲减有关成本、费用，借记¡°原材料¡±等科目，贷记¡°工程施工¡±等有关科目，同时，将已提摊销额，借记本科目（周转材料摊销），贷记本科目（在用周转材料）。
•例 集团公司所属某项目部在2010年5月领用木模板10立方米，每立方米模板计划价格为308元。6月末工程竣工盘点现场时，有5立方米模板报废转作一般材料，估计价值200元。材料成本差异分摊率为2%。按¡°五五¡±摊销法进行核算。
•相关计算如下：
•5月份领用模板的计划价格成本为：308×10＝3,080元
•5月份模板摊销额为：3080×50%＝1,540元
•5月末领用模板应摊销的材料成本差异为：1540×2%＝30﹒8元
•6月份报废模板摊销额为：5×308×50%＝770元
•6月份报废模板应摊销的材料成本差异为：770×2%＝15﹒4元
•5月份领用模板时，编制会计分录如下：
•借：周转材料¡ª¡ª在用周转材料 3,080
• 贷：周转材料¡ª¡ª在库周转材料3,080
•5月份模板摊销额计入工程成本时，分录如下：
•借：工程施工¡ª¡ª合同成本 1,540
• 贷：周转材料¡ª¡ª周转材料摊销 1,540
•5月份分摊周转材料成本差异时，分录如下：
•借：工程施工——合同成本 30﹒8
• 贷：材料成本差异 30﹒8
•6月份报废模板摊销额计入工程成本时，编制会计分录如下：
•借：工程施工¡ª¡ª合同成本 770
• 贷：周转材料¡ª¡ª周转材料摊销 770
•6月份分摊周转材料成本差异时，编制会计分录如下：
•借：工程施工¡ª¡ª合同成本15﹒4
• 贷：材料成本差异 15﹒4
•将报废周转材料的残料价值作为原材料入库时，编制会计分录如下：
•借：原材料 200
•贷：工程施工¡ª¡ª合同成本 200
•6月末将模板摊销额注销时，编制会计分录如下
•借：周转材料¡ª¡ª周转材料摊销1,540
• 贷：周转材料¡ª¡ª在用周转材料1,540
3.3.6低值易耗品的核算
•低值易耗品：指使用时间较短或单位价值较低，不符合固定资产标准，不能作为固定资产的各种用具物品。
•低值易耗品摊销方法
•一次摊销法
•方法：在领用低值易耗品时，就将全部价值一次计入当期有关的成本费用中。
•优点：核算简单。
•缺点：费用负担不均衡。
•适用范围：适用于一次领用数量不大、价值较低、使用期限较短或易碎的低值易耗品摊销。
•分期摊销法
•方法：根据低值易耗品的原价和预计使用期限，将低值易耗品的价值分次摊入成本、费用中去。
•优点：费用负担均衡。
•缺点：核算繁琐。
适用范围：适用于一次领用数量较大、价值较高、使用期限较长的低值易耗品摊销。
•五五摊销法
•方法：在领用低值易耗品时，先将其价值的50%计入当期成本费用，然后在其报废时，再将其余的50%（扣除收回的残料价值）计入有关的成本费用的一种方法。
•优点：在一定程度上简化了核算工作。
•缺点：费用负担欠均衡。
•适用范围：适用于一次领用数量较大、价值较高、使用期限较长的低值易耗品摊销
•设置“低值易耗品”账户
•“低值易耗品”账户：用于核算企业低值易耗品的增减变化情况。另外，根据低值易耗品的核算需要，在“低值易耗品”一级账户下，设置“低值易耗品—在库”、“低值易耗品—在用”和“低值易耗品—摊销”三个二级账户。分别对低值易耗品的库存、在用和摊销进行二级核算，同时，应按照低值易耗品的类别、品种规格设置明细项目，进行明细分类核算。
•各单位应建立存货的定期清查、盘点制度。存货应按月、按季盘点，年终结算前要进行一次全面的财产清查。工程项目竣工或停建时，不论是否到年终，都要进行全面的财产清查。存货清查程序由存货的主管业务部门、保管部门和财务部门共同商定，方法一旦确定，不得随意变更。
3.3.7存货的清查盘点制度
•存货清查的程序是：
（一）确定存货清查日。存货清查日一般应确定为月末、季末或年末，应与会计核算的截止日相一致。
（二）存货的主管业务部门、存货的保管部门和财务部门将清查日前的各种收、发、领、退单据登记入账。
（三）进行实物盘点。实物盘点时至少两人一组，实物保管人员必须参加实物盘点。盘点时要按照存货的实物账逐项清点（检尺、检斤、检件）、核对、记录。发现盘盈、盘亏、型号不符、变质、毁损，应登记清楚。
•（四）核对账目。要将仓库保管员的实物账与物资主管部门的实物账、财务部门的明细账与物资主管部门的明细账相核对，发现不符时及时查清原因，进行更正。
•（五）编制清查盘点表。清查盘点表应按存货类别、品名、型号规格列明其数量、单价、金额及盘亏、盘盈和毁损情况。清查盘点表应经存货的保管人员、存货的主管业务部门和财务部门核实，并分别在清查盘点表上签字。
•（六）处理盘盈、盘亏和毁损。对发生的存货盘盈、盘亏和毁损，应由存货的主管业务部门会同财务部门提出处理意见，按本制度规定的处理方法、处理程序和审批权限，及时进行处理。
•（七）调整账目。应及时根据清查盘点表和批准后的处理意见调整账目，使账实相符。
3.4临时设施的核算
•临时设施是指施工企业为保证施工生产和管理工作的正常进行而在施工现场建造的生产和生活用的各种临时性简易设施。
•临时设施包括内容：
•（1）大型临时设施 如：宿舍、食堂、浴室、办公室等；
•（2）小型临时设施 如：作业棚、化灰池等。
•（四）临时设施的账务处理
•1、临时设施购建核算
•⑴ 购入的：
•借：临时设施
• 贷：银行存款
•⑵搭建的：
•①搭建时：
•借：在建工程
• 贷：应付工资
• 原材料
•例 某公司搭建临时仓库过程中，共领用建筑材料193,000元，应付工人工资50,000元、职工福利费7,000元。编制会计分录如下：
•借：在建工程 250,000
• 贷：原材料 193,000
• 应付工资 50,000
• 应付福利费 7,000
•搭建完成交付使用时，编制会计分录如下：
•借：临时设施 250,000
• 贷：在建工程 250,000
•2、临时设施摊销核算
•借：工程施工
• 贷：临时设施摊销
•采用“分期摊销法”，在预计使用期限或工程的平均摊销。
•上述临时仓库预计净残值率为4%，计算每月摊销额。由于工程施工期限为2年，该仓库价值应在24个月内进行摊销：
•月摊销额＝ ＝10,000
•借：工程施工 10,000
• 贷：临时设施摊销 10,000
•3、临时设施清理核算
（1）注销原值和已提摊销：
借：临时设施清理
• 临时设施摊销
• 贷：临时设施
•（2）支付拆除费用：
•借：临时设施清理
• （3）回收材料入库：
•借：原材料
• 贷：临时设施清理
•（4）结转净损益
• 贷：营业外收入
•例 某公司在工程完工时将原值250,000元，已提摊销额220,000元的临时办公室和仓库拆除清理，在清理过程中，共发生人工费5,000元，收回残料作价20,000元入库。
•开始清理临时设施、注销临时设施原值和已提摊销额时：
•借：临时设施清理 30,000
• 临时设施摊销 220,000
• 贷：临时设施 250,000
•发生清理费用时：
•借：临时设施清理 5,000
• 贷：应付工资 5,000
•收回残料作价入库时：
•借：原材料 20,000
• 贷：临时设施清理 20,000
•清理损益：
•借：营业外支出
• —处理临时设施净损失 150,00
• 贷：临时设施清理 15,000
第四章 施工企业工程项目成本管理与核算
•4.1施工企业成本核算的对象
•4.2施工企业成本核算的内容
•4.3施工企业成本核算的程序
•4.4施工企业工程项目成本管理
4.1施工企业成本核算的对象
•（一）建造合同仅仅包括一项工程，且该工程工序简单，应当将整个合同作为一个成本核算对象，不宜再继续划分。例如，一项仅包括土方开挖工程的建造合同；一段路基工程合同等。
•（二）建造合同仅仅包括一个工程，且该工程工序比较复杂，可按照主要工序设置成本核算对象。例如仅包括一座隧道的建造合同，可以设置开挖和支护两个成本核算对象。
•（三）建造合同包括多个单项工程，每个单项工程均有独立的施工预算，则应当按照每个单项工程设置成本核算对象。例如：某建筑合同为承建高速公路H1标段，其实物工程包括一座隧道、一座大桥和5公里的路基，则应当分别按照隧道、大桥、路基设置成本核算对象。
•（四）同一合同，结构类型相同，开竣工时间相近的若干单位工程，可根据需要合并为一个成本核算对象。例如，某建造合同包括5公里的路基和3座小桥，则可按路基和小桥设置两个成本核算对象。
•（五）实行工程承包的单位，可将承包单位所承包范围内的工程作为一个成本核算对象。
4.2施工企业成本核算的内容
•合同成本应包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。
•¡°直接费用¡±是指为完成合同所发生的、可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。
•¡°间接费用¡±是指为完成合同所发生的、不易直接归属于合同成本核算对象而应分配计入有关合同成本核算对象的各项费用支出。
•合同的直接费用包括四项费用：
耗用的人工费用
耗用的材料费用
耗用的机械使用费
其他直接费用
•间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。
•间接费用主要包括临时设施摊销费用和施工、生产单位发生的管理人员工资、奖金、福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。
施工企业成本核算的流程
4.3工程成本的核算的程序
•在施工生产过程中，为了及时归集、准确计算和反映各种生产费用的发生、分配情况，施工企业应设置“工程施工”、“制造费用”、“机械作业”、“辅助生产”、“预提费用”、“待摊费用”等科目进行成本核算。
会计科目的设置
•4104工程施工
410401 合同成本
410401**01 直接人工费
410401**02 直接材料费
410401**03 机械使用费
410401**04 其他直接费
410401**05 间接费用
410401**06 分包费用
410402 合同毛利
“工程施工”多栏式明细账户
“工程施工-合同成本”明细账
•将本期发生的生产经营费用按照用途和合同归集到各有关成本或费用科目；
•期末，将应由本期负担的待摊费用和预提费用转入有关成本或费用科目；
•期末，按¡°辅助生产¡±科目所属明细科目分别编制费用分配表，按照受益对象的受益程度分配计入¡°工程施工¡±、¡°机械作业¡±等成本科目；
•期末，编制机械费用分配表，将归集在¡°机械作业¡±科目中的机械使用费按照成本对象的受益程度进行分配，计入¡°工程施工¡±科目；
•编制间接费用分配表，将归集在¡°制造费用¡±科目中的间接费用按照一定的标准分配计入有关工程成本。
工程成本的具体核算
人工费的核算
直接进行工程施工生产，设有¡°直接人工费¡±成本项目的生产工人工资，应单独记入¡°工程施工¡±和所属工程成本明细账的借方（在明细中记入¡°直接人工费¡±成本项目）；以自有机械进行施工并独立核算，设有¡°人工费¡±成本项目的机械作业人员的工资，应单独计入¡°机械作业¡±科目和所属成本明细账的借方（在明细中记入¡°人工费¡±成本项目）；
•直接进行辅助生产，设有¡°人工费¡±成本项目的生产工人工资，应记入¡°辅助生产¡±科目和所属明细账的借方（在明细中记入¡°人工费¡±成本项目）；工程项目管理人员的工资，应记入¡°制造费用¡±科目和所属明细账的借方（在明细中记入¡°管理人员工资¡±成本项目）；同时，贷¡°应付工资¡±科目。
材料费的核算
工程施工过程中发生的直接用于形成工程实体的原材料费用，应专门设置¡°直接材料费¡±成本项目。原料和主要材料一般分成本对象领用，应根据领退料凭证直接计入某单项工程成本的¡°直接材料费¡±项目。
直接用于工程施工、专设成本项目的各种原材料费用，应借¡°工程施工¡±科目及其所属各成本明细账的¡°直接材料费¡±成本项目。
•所属自有机械进行施工发生的各种燃料及配件等材料的消耗，属于独立建账进行内部独立核算的，应借¡°机械作业¡±科目及其所属¡°燃料及动力¡±、¡°折旧及修理¡±等成本明细账
•辅助生产单位发生的直接用于辅助生产、专设成本项目的各种原材料费用分配，其分配方法与上述施工生产所耗用的原材料费用分配方法相同，应记入¡°辅助生产¡ª燃料及动力¡±科目 或¡°辅助生产¡ª物料消耗¡±科目的借方。
大堆材料耗用资料1
大堆材料耗用资料2
•机械使用费的核算
•机械使用费除外租设备进行施工可直接计入¡°工程施工¡ª机械使用费¡±科目外，应当设置¡°机械作业¡±或¡°辅助生产¡±科目单独进行归集，期末按照一定的方法进行分摊进入¡°工程施工¡±科目。
•施工企业或其所属内部独立核算的单位以自有机械直接进行机械施工应当设置¡°机械作业¡±科目，并设置¡°人工费¡±、 ¡°燃料及动力¡±、 ¡°折旧及修理¡±、 ¡°其他直接费¡±、 ¡°间接费用¡±等相关明细科目进行明细核算，非独立核算的机械单位以自有机械设备进行施工，发生的成本应首先在¡°辅助生产¡±科目归集。发生费用时，借记¡°机械作业¡±、¡°辅助生产¡±科目 及其明细科目，贷记¡°原材料¡±、¡°应付工资¡±、¡°累计折旧¡±、¡°现金¡±等科目。
•其他直接费的核算
•其他直接费是指企业在施工过程中发生的，除人工费、材料费、机械使用费以外的其他各种直接费用，主要包括：工地材料二次搬运费、检验试验费、生产工具用具使用费、设计和技术援助费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费等。其他直接费用发生时，借记¡°工程施工¡ª其他直接费¡±，贷记有关科目。
辅助生产的核算与分配
•辅助生产部门：为基本生产部门提供服务时所发生的各项费用非独立核算部门；生产上的后勤服务部门。
• 明细账设置如下表：
•核算方法举例：
•1.构件队领用材料价值54600元
•借：辅助生产
• -构件队-空心板-材料费 54 600
• 贷：原材料 54 600
2.应分配工资6 000元、福利费840元
•借：辅助生产-构件队-人工费 6 840
• 贷：应付工资 6 000
• 应付福利费 840
•3.计提设备折旧费2800元、工具摊销费450元。
•-构件队-机械使用费 2 800
• -其他直接费 450
• 贷：累计折旧 2 800
• 低值易耗品-工具摊销 450
•辅助生产费用的分配
•直接分配法：根据实际单位成本及各受益对象的耗用量确定应负担的费用分配额
•如：单位产品成本=68 000/200=340元/件工程领用120件、大修工程50件、入库30件
•则：工程施工负担=340×120=40800元
•在建工程=340×50=17 000元；
•原材料=340×30=10 200元
•账务处理
•借：工程施工-某工程-材料费 40 800
• 在建工程-大修工程 17 000
• 原材料-某材料 10 200
• 贷：辅助生产-构件队 68 000
•交互分配法：各辅助生产单位之间相互提供劳务的分配，然后对外分配。
•内部交互分配：
•供电应负担的水费=0.612×20000=12240元
•供水应负担的电费=0.18×8 000=1440元
•账务处理：
•借：辅助生产-供电车间 12 240
• 辅助生产-供水车间 1 440
• 贷：辅助生产-供电车间 1 440
• 辅助生产-供水 车间 2240
•供电车间对外分配电费
•工程施工应负担电费=28 000×0.5625=15 750元
•管理费用应负担电费=4 000×0.5625=2 250元
•供水车间应负担的水费
•工程施工应负担水费=70 000×0.63=44 100元
•管理费用应负担水费=10 000×0.63=6 300元
•借：工程施工-某工程-其他直接费 59 850
• 管理费用 8 550
• 贷：辅助生产-供电车间 18 000
• 辅助生产-供水车间 50 400
机械作业的核算与分配
•结转机械作业成本时，如是为某单一受益对象发生的支出，可直接将¡°机械作业¡±账户归集的费用转入有关账户；如果是为多个受益对象发生的支出，则应按照一定的方法将机械作业成本在有关对象之间进行分配 。
•实际成本比例法：即按照各受益对象实际耗用的机械作业量和机械作业的实际单位成本分配和结转机械作业成本，此种方法适用于单一类别机械的施工核算
•计划成本比例法：即按照实际发生的机械作业成本与按计划台班单价计算的机械作业费用的比例分配计算机械作业成本的方法，适用于多种机械作业的会计核算
•1.使用台班分配法
•例如：机械作业成本8800元，承包工程-甲工程20台班、乙工程24台班。
•单位台班实际成本=8800/44=200元/台班
•各受益对象应分配费用：
• 甲工程=20×200=4000元；
• 乙工程=24×200=4800元
•借：工程施工-甲工程-机械使用费 4 000
• 乙工程-机械使用费 4 800
• 贷：机械 作业-承包工程-轮胎式起重机 8800
•2、完成产量分配法
•例如：挖土机完成挖土方6 000立方米，发生费用150 000元。生产统计记录：甲工程=3600立方米；乙工程=2400立方米。
•⑴计算要素：单位产量实际成本=150 000/6 000=25元/立方米
•相关受益对象应负担费用：
•甲工程=25×3600=90 000元
•乙工程=25×2400=60 000元
•借：工程施工-甲工程-机械使用费90 000
• 乙工程-机械使用费60 000
• 贷：机械作业-承包工程-挖土机
• 150 000
•3、工料成本分配法
•分配标准：相关受益对象的人工费、材料费
•例如：本月为甲、乙两工程提供运输的总成本为200 000元。根据账簿记录：甲工程工料费为460 000元；乙工程工料费340000元。
•计算要素：单位工料费应负担费用=200 000/800 000=0.25元/元
•甲工程=0.25×460 000=115 000元 乙工程=0.25×340000=85 000元
•借：工程施工-甲工程-机械使用费115 000
• 乙工程-机械使用费 85 000
• 贷：机械作业-承包工程-5吨载重车 200 000
间接费用的归集
间接费用的分配
•直接组织和管理施工生产活动的单位如果同时组织实施几项合同，则其发生的间接费用应由这几项合同的成本共同负担。
•¡°间接费用应在期末按照系统、合理的方法分摊计入合同成本¡±分配方法主要有人工费用比例法、直接费用比例法等。
①人工费用比例法
•人工费用比例法是以各合同实际发生的人工费为基数分配间接费用的一种方法。计算如下：
间接费用分配率＝当期发生的全部间接费用÷当期各合同发生的人工费之和
某合同应负担的间接费用＝该合同实际发生的人工费×间接费用分配率
•例如，某建筑公司第一工区同时承建A、B、C三项合同工程，已知A合同发生的人工费140万元，B合同发生的人工费160万元，C合同发生的人工费200万元。第一工区当期共发生间接费用50万元。
间接费用分配率＝50÷（140＋160＋200）＝10％
A合同应负担的间接费用＝140×10％＝14（万元）
B合同应负担的间接费用＝160×10％＝16（万元）
C合同应负担的间接费用＝200×10％＝20（万元）
②直接费用比例法
•直接费用比例法是以各成本对象发生的直接费用为基数分配间接费用的一种方法。计算公式如下：
间接费用分配率＝当期实际发生的全部间接费用÷当期各合同发生的直接费用之和
某合同当期应负担的间接费用＝该合同当期实际发生的直接费用×间接费用分配率
•例如，某建筑公司第二工区同时承建甲、乙、丙三项合同工程，已知甲合同发生的直接 费用150万元，乙合同发生的直接费用200万元，丙合同发生的直接费用250万元。第二工区当期共发生间接费用15万元。
间接费用分配率＝15÷（150＋200＋250）＝2.5％
甲合同应负担的间接费用＝150×2．5％＝3.75
乙合同应负担的间接费用＝200×2．5％＝5
丙合同应负担的间接费用＝250×2．5％＝6.25
单位：万元
与合同有关的零星收益
•¡°与合同有关的零星收益¡±，是指在合同执行过程中取得的、但不计入合同收入而应冲减合同成本的非经常性的收益。例如，完成合同后处置残余物资取得的收益。
•处置这些残余物资而取得的收益，应冲减合同成本。
不计入合同成本的各项费用
•企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用
•企业因筹集生产经营所需资金而发生的财务费用
•因订立合同而发生的有关费用
4.4施工企业工程项目成本管理
企业在成本管理禁忌
(一)一味地以降低成本为目标，而将成本管理与企业的战略相脱节
(二)成本管理的基础工作做得不够，给企业的成本管理带来困难
(三)成本控制局限于制造成本，未能进行成本全过程控制
•(四)成本控制只重视表面的成本，不注重提高生产效率
•(五)传统的成本核算方法，不能满足决策需要
•(六)成本分析体系不完善，难以对决策做出有力支持
•(七)成本考核未能落实到位，难以有效地提高企业效益
责任成本管理
基本程序和内容是：
1.划分成本中心及其责任范围：在工程项目内部将各内部施工单位（公司、段、队、班组、车间等）和各职能部门划分为不同的成本中心，并确定每个成本中心所承担的成本责任。
2.编制责任成本预算：按各责任中心所承担的不同工作任务和成本责任范围，分别编制各责任中心的责任预算。责任预算应当以实际工作量和各种定额为依据进行编制，也可以根据工程投标报价中的有关成本预测（估价）进行适当调整后分劈。
3.实行成本控制：各成本中心按照各自的成本责任范围、责任预算和有关标准，采取降低成本的措施，对实际发生的成本进行控制。
4.进行责任成本核算：按照责任成本预算确定的成本核算口径，核算各成本中心的实际成本。
5.编制责任成本业绩报告：将实际发生的责任成本与责任成本预算进行对比，计算成本中心的成本节超，分析成本节超的原因，提出改进措施。
6.考核和奖惩：上一层责任中心对下一层责任中心的业绩进行考核，按责任成本制度规定实施奖惩。工程项目各施工单位职工的工资奖金应与责任成本的节超紧密挂钩。
责任成本管理的应用
•“两严三控¡±是中铁某局集团在企业管理实践中独创的、具有本企业鲜明特色的项目管理机制。其主要内容是：严格项目关键岗位人员的选聘，严格各种失信行为的追究；加强施工预案、责任成本和施工过程的控制。
•成本管理体系
1.集团公司成立成本管理部，是成本管理的牵头单位
2.各子（分）公司相应成立成本管理部，实施具体成本管理。
3.各项目部建立成本控制体系，为成本管理的控制层。
•推行两个挂钩的运行机制
公司向项目部收取利润与对项目部核定的目标成本计划挂钩。
项目部职工收入与目标成本执行情况挂钩。
•建立健全八项制度
1.施工方案逐级审批制度
2.工程数量逐级控制制度
3.价格逐级预控制度
4.项目经理备用费管理制度
5. “零利润”集体承包制度
6.成本动态管理制度
7.成本核算与分析报告制度
8.成本管理督导审计制度
第五章 施工企业工程项目收入与费用的核算
•5.1工程价款的结算
•5.2收入与费用的确认与核算
5.1工程价款的结算
•5.1.1工程价款结算的方式
•5.1.2 工程价款结算的核算
•5.1.3与分包单位结算工程价款的核算
5.1.1工程价款结算的方式
•1.按月结算。
•即每月终，按已完分部分项工程结算工程价款。按月结算工程价款的，可实行旬末或月中预支，月终结算。跨年度施工的工程，在年终进行工程盘点，办理年度结算。
•2.竣工后一次结算
•即在单项工程或建设项目全部竣工后结算工程价款。建设项目或单项工程全部建筑安装工程建设期在12个月以内，或者工程承包合同价值在100万元以下的，可以实行工程价款每月月终预支，竣工后一次结算的办法。
•3.分段结算
•即按工程形象进度划分的不同阶段（部位）结算工程价款。当年开工，当年不能竣工的单项工程或单位工程，按照工程形象进度，划分不同阶段进行结算。分段结算可以按月预支工程款。
•4.结算双方约定并经开户建设银行同意的其他结算方式
•施工企业预支工程价款，应根据工程进度填列“工程价款预支账单”，送发包单位和开户建设银行办理付款手续。预支的款项，应在月终或竣工结算时抵充应收的工程款。
工程价款预支帐单
•施工企业于月终完成合同规定的工程形象进度或工程竣工办理工程价款结算时，应根据实际完成的工程量，对照中标标书或施工图预算所列工程单价和有关取费标准，计算已完工程价值，编制“已完工程月报表”和“工程价款结算账单”，经发包单位审查签证后，送开户建设银行办理结算。
已完工程月报表
工程价款结算帐单
•施工企业不管采取何种工程价款结算方式，不论工期长短，其施工期间结算的工程价款总额一般不得超过工程承包合同价值的95%。结算双方可以在5%的幅度内协商确认尾款比例，并在工程承包合同中订明。工程尾款在工程竣工后再进行结算。如果施工企业已向发包单位出具履约保函或其他保证的，可以不留尾款。
5.1.2工程价款结算的核算
•为了总括地核算和监督与发包单位的工程价款结算情况，施工企业除应设置“应收账款”、“预收账款”科目外，还应设置“工程结算”科目。它是“工程施工”科目的备抵科目，用来核算企业根据合同完工进度已向客户开出工程价款结算账单办理结算的价款。
•例1 工程开工前，企业按工程承包合同的规定，收到发包单位通过银行转账交来的工程备料款250000 元。
•借：银行存款 250000
• 贷：预收账款—预收备料款250000
•例2 月中，企业填列“工程价款预支账单”，向发包单位预收上半月的工程进度款80000元。
•借：银行存款 80000
• 贷：预收账款—预收工程款 80000
•例3 月末，企业提出“工程价款结算账单”，与发包单位办理工程价款结算：本月已完工程价款170000元，按规定应扣还预收工程款80000元、预收备料款5000元。
•借：应收账款—应收工程款170000
• 贷：工程结算 170000
•借：预收账款—预收工程款80000
• —预收备料款5000
• 贷：应收账款—应收工程款 85000
•例4 企业收到发包单位支付的工程价款85000元。
•借：银行存款 85000
• 贷：应收账款———应收工程款 85000
5.1.3与分包单位结算工程价款的核算
•施工企业作为总包单位向建设单位（发包单位）总承包，再由总包单位将专业工程或其他工程分包给其他施工单位。他们之间的关系是：分包单位应对总包单位负责，总包单位则对发包单位负责。分包单位所完成的工程，应通过总包单位向发包单位办理工程价款结算。
•例1 企业通过银行向分包单位预付备料款15000 元。
•借：预付账款—预付分包单位款15000
• 贷：银行存款 15000
•例2 企业已与发包单位办妥手续，由发包单位拨给分包单位主要材料一批，价值15000元，抵作预付备料款。
• 贷：预收账款—预收工程款 15000
•例3 月中，企业按工程分包合同规定预付给分包单位上半月的工程进度款28000 元。
•借：预付账款—预付分包单位款 28000
• 贷：银行存款 28000
•例4 月终，企业根据分包单位提出的“工程价款结算账单”，经审核应付分包单位已完工程价款52000元。
•借：工程施工 52000
• 贷：应付账款—应付工程款 52000
•例5 企业按工程合同规定，从应付分包单位工程款中扣回预付备料款5000元，预付工程款28000 元。
•借：应付账款—应付工程款 33000
• 贷：预付账款—预付分包单位款 33000
•例6 企业以银行存款支付分包单位已完工程价款19000 元。
•借：应付账款—应付工程款 19000
• 贷：银行存款 19000
第十一章 收入与费用的确认与核算
•11.2.1合同收入与合同费用的确认原则
•11.2.2建造合同会计核算对象的确定
•11.2.3建造合同结果的判定
•11.2.4合同完工进度的确定
•11.2.5合同收入和合同费用的确认
•11.2.6预计损失的会计处理
•11.2.7建造合同案例
11.2.1合同收入与合同费用的确认原则
•总原则：
如果建造合同的结果建能够可靠地估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。
•三层含义：
一是采用完工百分比法确认合同收入和合同费用的前提条件；二是在什么时间确认合同收入和合同费用；三是完工百分比法的含义及运用。
11.2.2建造合同会计核算对象的确定
•建造合同准则有关合同分立与合同合并的条款，实际上是确定建造合同会计核算对象的规范。
•一般情况下，企业应以所订立的单项合同为对象，分别计量和确认各单项合同的收入、费用和利润。
•如果一项合同包括建造多项资产，准则规定了合同分立的条款，企业应按准则规定的合同分立的原则，确定建造合同的会计核算对象；如果为建造一项或数项资产而签订一组合同，准则规定了合同合并的条款，企业应按准则规定的合同合并的原则，确定建造合同的会计核算对象。
合同分立
•如果一项建造合同包括建造数项资产，在同时具备下列条件的情况下每项资产应分立为单项合同处理：
（1）每项资产均有独立的建造计划；
（2）建造承包商与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；
（3）每项资产的收入和成本可单独辨认。
•例如：某建筑公司与一客户签订一项建造合同，该合同规定，建筑公司为客户建造一栋房屋 和一座食堂。在签订合同时，建筑公司与客户分别就所建房屋和食堂进行谈判，并达成一致意见；房屋的工程造价为400万元，食堂的工程造价为150万元。房屋和食堂均有独立的施工图预算，房屋的预算成本为370万元，食堂的预算成本为130万元。
•追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同：
(一) 该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的(一项或数项)资产存在重大差异.
(二) 议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。
合同合并
•一组合同无论对应单个客户还是几个客户，在同时具备下列条件的情况下，应合并为单项合同处理：
•（1）该组合同按一揽子交易签订；
•（2）该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；
•（3）该组合同同时或依次履行。
•例如，某建造承包商为承包建造一个冶炼厂而与客户一揽子签订了三项建造合同，这三项合同分别是建造一个选矿车间、一个冶炼车间和一个工业污水处理系统。根据合同规定，这三个工程将由该建造承包商同时施工，并根据整个项目的施工进度办理价款结算。
11.2.3建造合同结果的判定
•按结果的确定性，建造合同结果分为可以可靠估计或不能可靠估计。
•建造合同结果不能可靠估计时，企业不能根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。
固定造价合同结果的判定
（1）合同总收入能够可靠的计量；
（2）与合同相关的经济利益能够流入企业；
（3）在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；
（4）为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠地计量。
成本加成合同结果的判定
(1)与合同相关的经济利益能够流入企业；
(2)实际发生的合同成本能够清楚地区分并且能够可靠地计量。
11.2.4合同完工进度的确定
•企业确定合同完工进度可选用下列方法：
（1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；
（2）已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；
（3）已完合同工作的测量。
•1．累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。这是一种较常用的确定完工进度的方法。
合同完工进度=（累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本）×100%
•例如：某建筑公司签订了一项合同总金额为1000万元的建造合同，合同规定的建设期为三年。第一年，实际发生合同成本300万元，年末预计为完成合同尚需发生成本520万元；第二年，实际发生合同成本为400万元，年末预计为完成合同尚需发生成本150万元。
•根据资料，计算合同完工进度如下：
第一年合同完工进度=300／（300＋520）×100％=37％
第二年合同完工进度=（300＋400）／（300＋400＋150）×100％=82％
注意事项
•累计实际发生的合同成本不包括下列内容：
（1）与合同未来活动相关的合同成本，例如施工中尚未安装、使用或耗用的材料成本。
（2）在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。
•例如，某建筑公司承建Ａ工程，工期两年，Ａ工程的预计总成本为1000万元。第一年，该建筑公司的¡°工程施工--Ａ工程¡±帐户的实际发生额为680万元。其中：人工费150万元；材料费380万元；机械使用费100万元；其他直接费和工程间接费50万元。经查明，Ａ工程领用的材料中有一批虽已运到施工现场但尚未使用，尚未使用的材料成本为80万元。
•计算第一年的完工进度如下：
合同完工进度＝（680－80）/1000×100％＝60％
•例如，甲建筑公司与客户一揽子签订了一项建造合同，承建Ａ、Ｂ两项工程。该项合同的Ａ、Ｂ两项工程密切相关，客户要求同时施工，一起交付，工期为两年。合同规定的总金额为1100万元。甲建筑公司决定Ａ工程由自己施工，Ｂ工程以400万元的合同金额分包给乙建筑公司承建，甲公司已与乙公司签订了分包合同。
•第一年，甲公司自行施工的Ａ工程实际发生工程成本450万元，预计为完成Ａ工程尚需发生工程成本150万元，甲公司根据乙公司分包的Ｂ工程的完工进度，向乙公司支付了Ｂ工程的进度款250万元，并向乙公司预付了下年度备料款50万元。
•甲公司根据上述资料计算确定该项建造合同第一年的完工进度如下：
合同完工进度＝（450＋250）/（450＋150＋400）×100％＝70％
•2．已完工程的合同工作量占合同预计总工作量的比例。
合同完工进度=已经完成的合同工作量÷合同预计总工作量×100%
•某路桥工程公司签订了修建一条100公里公路的一项建造合同，合同规定的总金额为8000万元，工期为三年。该公司第一年修建了30公里，第二年修建了40公里。
•根据上述资料，计算合同完工进度如下：
第一年合同完工进度＝（30/100）×100％
＝30％
第二年合同完工进度＝（30＋40）/100 ×100％＝70％
•3．已完合同工作的测量。该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊测量方法，适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等，须由专业人员现场进行科学测定。
•例如，某建筑公司承建一项水下作业工程，在资产负债表日，经专业人员现场测定，已完工作量已达合同总工作量的80％。则该合同的完工进度为80％。
11.2.5合同收入和合同费用的确认
当年应确认的合同收入=合同总收入×完工进度-以前年度累计已确认的收入
当年确认的毛利=（合同总收入-合同预计总成本）×完工进度-以前年度累计已确认的毛利
当年确认的合同费用=当年确认的合同收入-当年确认的合同毛利
•例：某建筑公司签订了一项合同总金额为1000万元的固定造价合同。合同规定的工期为三年。假定经计算第一年完工进度为30％，第二年完工进度已达80％，经测定前两年的合同预计总成本均为800万元。第三年工程全部完成，累计实际发生合同成本750万元。
•根据上述资料计算各期确认的合同收入和费用如下： 单位（万元）
第一年确认的合同收入＝1000×30％＝300
第一年确认的合同毛利＝（1000－800）×30％＝60
第一年确认的合同费用＝300－60＝240
•其帐务处理是：
借：主营业务成本 2400000
工程施工--合同毛利 600000
贷：主营业务收入 3000000
第二年确认的合同收入＝（1000×80％）－300＝500（万元）
第二年确认的合同毛利＝（1000－800）×80％－60＝100（万元）
第二年确认的合同费用＝500－100＝400（万元）
借：主营业务成本 4000000
工程施工--合同毛利 1000000
贷：主营业务收入 5000000
第三年确认的合同收入＝1000－（300＋500）＝200（万元）
第三年确认的合同毛利＝（1000－750）－（60＋100）＝90（万元）
第三年确认的合同费用＝200－90＝110（万元）
借：主营业务成本 1100000
工程施工--合同毛利 900000
贷：主营业务收入 2000000
建造合同的结果不能可靠估计的
•（1） 合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用，即确认的合同收入等于合同费用；
•（2） 合同成本不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入。
•例如，某建筑公司与客户签订了一项总金额为100万元的建造合同。第一年实际发生工程成本40万元，双方均能履行合同规定的义务。但建筑公司在年末时对该项工程的完工进度无法可靠估计。
•公司可将当年发生的成本金额同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润。
•其帐务处理如下：
借：主营业务成本 400000
贷：主营业务收入 400000
•假定该公司当年与客户只办理价款结算15万元，由于客户出现财务危机，其余款项可能收不回来。
•该公司只将15万元确认为当年的收入，40万元应确认为当年的费用。
贷：主营业务收入 150000
工程施工--合同毛利 250000
11.2.6预计损失的会计处理
•如果预计总成本将超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。
•例如，某建筑公司签订了一项总金额为100万元的固定造价合同，最初预计总成本为90万元。第一年实际发生成本63万元，年末，预计为完成合同尚需发生成本42万元。假定该合同的结果能够可靠地估计。
•该公司应在年末时进行如下会计处理：
第一年合同完工进度＝63/（63+42）×100％＝60％
第一年确认的合同收入＝合同总收入×60％＝100×60％＝60（万元）
第一年确认的合同毛利＝〔100－（63＋42）〕×60％＝－3（万元）
第一年应确认的合同费用＝收入－毛利＝60－（－3）＝63（万元）
第一年预计的合同损失＝〔（63＋42）－100〕×（1－60％）＝2（万元）
•其账务处理为：
借：主营业务成本 630000
贷：主营业务收入 600000
工程施工--毛利 30000
同时，
借：资产减值损失¡ª¡ª合同预计损失 20000
贷：存货跌价准备¡ª¡ª预计损失准备 20000
11.2.7建造合同案例
•例：假定某建筑公司签订了一项总金额为9000000元的建造合同，承建一座桥梁。工程已于2007年7月开工，预计2008年10月完工。到2007年底，建造该项工程的有关资料如下：
2007年底
至目前为止已发生的成本 2000000
完成合同尚需发生成本 6000000
已结算工程价款 1800000
实际收到价款 1500000
•确定2007年的
合同完工进度
（请大家计算 ）
07年完工进度
25％
•计量确认07年的收入、费用和毛利
2007年
•年末累计 以前年度确认 本年度确认
•收入 （9000000×25％） 0 2250000
•毛利 （1000000×25％） 0 250000
•费用 （收入－毛利） 0 2000000
•请大家编制有关会计分录，并在会计报表中披露有关信息
2007年的会计分录
•（1）登记实际发生的合同成本
借：工程施工 2000000
贷：应付工资、原材料等 2000000
•（2）登记已结算的工程价款
借：应收账款 1800000
贷：工程结算 1800000
•（3）登记已收的工程价款
借：银行存款 1500000
贷：应收账款 1500000
•（4）登记确认的收入、费用和毛利
借：工程施工--毛利 250000
主营业务成本 2000000
贷：主营业务收入 2250000
2007年建造合同在会计报表中的披露
•（1）在资产负债表中披露下列信息：
已完工尚未结算款：本项目应在流动资产类项目中列示，反映在建合同已完工部分但尚未办理结算的价款，根据"工程施工"科目余额减"工程结算"科目余额后的差额填列，金额为450000元（2250000－1800000）。
•（2）在利润表中披露下列信息：
①主营业务收入：根据"主营业务收入"科目本年贷方发生额填列。金额为2250000元。
②主营业务成本：根据"主营业务成本"科目本年借方发生额填列。金额为2000000元。
•（3）在会计报表附注中披露下列信息：
①确定合同完工进度的方法：本例合同完工进度根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。
②在建工程累计已发生的成本：根据"工程施工"科目的余额扣除毛利后的余额填列。金额为2000000元。
③在建工程已结算价款：反映在建合同累计已办理结算的工程价款，根据"工程结算"科目的余额填列。金额为1800000元。
④合同总金额：9000000元。
2008年底
•到2008年底，建造该项工程的有关资料如下：
至目前为止已发生的成本 5832000
完成合同尚需发生成本 2268000
已结算工程价款 4800000
实际收到价款 3500000
•请大家计算确定08年的合同完工进度
•08年的完工进度72％
•请大家计算08年的收入、费用和毛利
• 年末累计 以前年度确认 本年度确认
收入 （9000000×72％） 2250000 4230000
=6480000
毛利 （900000×72％） 250000 398000
=648000
费用 （收入－毛利） 2000000 3832000
=5832000
•请大家编制2008年
有关会计分录，并在
会计报表中披露有关
信息
2008年的会计分录
（1）登记实际发生的合同成本
借：工程施工 3832000
贷：应付工资、原材料等 3832000
（2）登记已结算的工程价款
借：应收账款 4800000
贷：工程结算 4800000
（3）登记已收的工程价款
借：银行存款 3500000
贷：应收账款 3500000
（4）登记确认的收入、费用和毛利
借：工程施工--合同毛利 398000
主营业务成本 3832000
贷：主营业务收入 4230000
•2008年建造合同在会计报表中的披露：
•在资产负债表中披露下列信息：
已结算尚未完工款：本项目应在流动负债类项目中列示，反映在建合同未完工部分已经办理了结算的价款，根据"工程结算"科目余额减"工程施工"科目余额后的差额填列，金额为120000元（1800000＋4800000－2250000－420000）。
•在利润表和附注中披露的信息与2007年基本相同。
2009年10月该项工程完成时的有关资料如下
至目前为止已发生的成本 8100000
完成合同尚需发生成本 －
已结算工程价款 2400000
实际收到价款 4000000
•确定请大家计算09年的合同完工进度
•100％
•请大家计算确认09年的收入、费用和毛利
收入 9000000 6480000 2520000
毛利 900000 648000 252000
费用 （收入－毛利） 5832000 2268000
=8100000
•请大家编制2009年有关会计分录，并在会计报表中披露有关信息
2009年的会计分录
借：工程施工 2268000
贷：应付工资、原材料等 2268000
借：应收账款 2400000
贷：工程结算 2400000
借：银行存款 4000000
贷：应收账款 4000000
借：工程施工¡ª合同毛利 252000
主营业务成本 2268000
贷：主营业务收入 2520000
•工程完工时，将"工程施工"科目的余额与"工程结算"科目的余额对冲
借：工程结算 9000000
贷：工程施工--合同毛利 900000
工程施工¡ª合同成本 8100000
•2009年建造合同在会计报表中的披露： 由于该项工程在2006年已经全部完工，工程价款已全部办理了结算并已收讫，因此只需在利润表中披露当年确认的收入和费用即可。
建造合同核算程序
•成立组织机构
•成立由经营计划、劳资、物资、设备、施工技术、统计、财务和审计等部门人员参与的建造合同工作协调小组。该小组承担建造合同收入、预计总成本、完工进度的确定。
•合同总收入的确定
经营计划部门根据所签合同确定的初始合同收入，以及业主认可的合同变更、奖励和索赔等收入，从而计算确定建造合同总收入。
初始合同收入是指与业主签订的合同中确定的合同总金额扣除其他计入合同金额但由业主掌握使用的部分。如合同条款中明确规定的降造费以及工程集团公司分配任务按规定收取的总包费用等。
•若合同项目没有明确的包价，要遵从谨慎性原则，合理地确定合同总收入，相关的收入预计数据应报上级主管部门审核批准。
•验工计价及工程价款结算情况
经营计划部门根据合同项目验工计价情况，确定业主认可的验工计价金额。其中，不包括自行验工计价金额；财务部门根据合同项目结算情况，做相关账务处理。
建造合同未来成本的测算
•施工单位在每个会计期末，应当以工程投标报价为基础，组织相关业务部门测算执行合同预计将要发生的合同成本。
•（1）施工技术部门，熟悉工程图纸，进一步细化、优化施工组织设计，提出各项直接费用的节约措施和方案，提供合同各分项工程施工所要发生的用工数量、材料品种和数量、机械种类和台班数量；预计合同变更所引起的人工、材料、机械等使用变化情况；
•（2）物资供应部门，详细调查当地各种材料的供应价格并考虑日后可能发生的价格波动因素，编制材料价目表；
•（3）设备管理部门，根据施工机械配置、机械使用状况及台班消耗定额结合当地电力、燃油料价格、工日单价、实际折旧情况、预计修理支出等分析机械费用开支，确定台班单价；
•（4）财务部门，根据工程管理人员数量、预计人员月工资、合同工期计算编制管理人员工资预算表；按计算基数和国家
•规定的标准计提各项附加费、统筹养老保险、住房公积金、失业保险、医疗保险等费用；根据筹资方案编制财务费用预算；根据管理人员数量、合同工期编制办公费、差旅费、招待费、折旧费、修理费、管理工具用具等间接性费用的开支预算。
•（5）计划部门，编制临时设施预算支出；根据用工数量编制直接人工费预算；根据各业务部门提供的预算资料，编制将要发生的合同成本，并经一定会议批准确认。
建造合同减值核算案例
•例：某建筑公司签订了一项总金额为240万元的建造合同，工期三年。第一年实际发生成本130万元，年末预计完成合同尚需发生成本130万元。
•(以下为第一种作法）
请大家分年度确认有关收入、费用、毛利及预计损失。
•第一年年末：
•合同完工进度＝（累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本）×100%＝130÷（130＋130）×100%＝50%
•当年应确认的合同收入＝合同总收入×完工进度－累计已确认的收入＝240×50%－0＝120万元
•当年确认的毛利＝（合同总收入－合同预计总成本）×完工进度－累计已确认的毛利＝[240－（130＋130）]×50%－0＝－10万元
•当年确认的合同费用＝当年确认的合同收入－当年确认的合同毛利＝120－（－10）＝130万元
•当年应确认预计损失额＝［（130＋130）－240］×（１－50%）－0＝10万元
•该公司年末确认合同收入、合同费用和合同毛利时做如下账务处理：
借：主营业务成本 130
贷：主营业务收入 120
工程施工¡ª合同毛利 10
•该公司年末计提预计损失准备做如下账务处理：
借：管理费用¡ª合同预计损失 10
贷：存货跌价准备¡ª预计损失准备 10
•第二年实际发生成本40万元，年末预计完成合同尚需发生成本80万元。
•第二年年末：
•合同完工进度＝（130＋40）÷（130＋40＋80）×100%＝68%
•当年应确认的合同收入＝合同总收入×完工进度－累计已确认的收入＝240×68%－120＝43.2万元
•当年确认的毛利＝（合同总收入－合同预计总成本）×完工进度－累计已确认的毛利＝[240－（130＋40＋80）] ×68%－（－10）＝3.2万元
•当年确认的合同费用＝当年确认的合同收入－当年确认的合同毛利＝43.2－3.2＝40万元
•当年应确认预计损失额＝［（130＋40＋80）－240］×（１－68%）－10＝－6.8万元
借：主营业务成本 40
工程施工¡ª合同毛利 3.2
贷：主营业务收入 43.2
该公司年末冲回多提预计损失准备做如下账务处理：
借：存货跌价准备¡ª预计损失准备 6.8
贷：管理费用¡ª合同预计损失 6.8
•第三年实际发生成本100万元。
•第三年合同完工时，确认当年合同收入、合同费用及合同毛利，并应转销预计损失准备：
•当年确认的合同收入＝合同总收入－累计已确认的收入＝240－（120＋43.2）＝76.8万元
•当年确认的毛利＝合同总收入－合同总成本－累计已确认的毛利＝240－（130＋40＋100）－（－10＋3.2）＝－23.2万元
•当年确认的合同费用＝当年确认的合同收入－当年确认的毛利＝76.8－（－23.2）＝100万元
•借：主营业务成本 100
贷：工程施工―合同毛利 23.2
主营业务收入 76.8
借：存货跌价准备―预计损失准备3.2
贷：管理费用¡ª合同预计损失 3.2
第二种作法：
•当年确认的合同收入＝240－（120＋43.2）＝76.8万元
•当年确认的毛利＝240－（130＋40＋100）－（－10＋3.2）＝－23.2万元
•当年确认的合同费用＝当年确认的合同收入－当年确认的毛利－以前年度多提在本年度冲销预计损失准备＝76.8－（－23.2）－3.2 ＝96.8万元
•借：主营业务成本 96.8
存货跌价准备―预计损失准备3.2
第三部分 施工企业纳税管理
•12.1施工企业生产经营活动应缴纳的税种
•12.2施工企业缴纳各种税金的账务处理
•12.3施工企业纳税筹划案例
•12.4工程分包的税务与会计
12.1施工企业生产经营活动应缴纳的税种
按照现行有关规定，施工企业的应纳税种一般包括：
•增值税(从事货物销售及提供加工、修理修配劳务的施工企业)
•营业税(所有施工企业)
•企业所得税(所有施工企业)
•城镇土地使用税(占有使用城镇土地的施工企业)
•城市维护建设税(所有施工企业)
•房产税(在城市、县城、建制镇、企业)
•印花税(所有施工企业)
•土地增值税(转让房地产的施工企业)
•车船使用税(拥有车船的施工企业)
•履行代扣代缴个人所得税义务
增 值 税
•一般纳税人销售农业机械、农业产品等适用税率13%、销售其他货物或应税劳务税率17%。
•小规模纳税人适用税率3%。
•销售使用过的固定资产实行按税率4%减半征收。
• 营 业 税
•根据《中华人民共和国营业税暂行条例》
•中华人民共和国国务院令540号文件所附营
•业税税目税率表规定建筑业税率为3％。
•根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》财政部 国家税务总局第52号令第二十五条纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取直接收款方式的，其纳税义务发生时间为收到销售款的当天。
•采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
•附注：根据地税机关的要求，施工单位所缴纳的建筑业营业税、城建税、教育费附加、地方教育费附加可由房地产开发企业与税务机关签订《代扣代缴税款协议书》，房地产开发企业在拨付工程款时履行代扣代缴义务。
城市维护建设税
•城市维护建设税是国家对缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人就其实际缴纳的“三税”税额为计税依据而征收的一种税。
•不论是国有企业、集体企业、私营企业、个体工商户、还是其他单位。个人，只要缴纳了消费税、增值税、营业税中的任何一种税，都必须同时缴纳城市维护建设税。
• 外商投资企业和外国企业暂不缴纳城市维护建设税。
•不同地区的纳税人，实行不同档次的税率，具体规定是：
（1）纳税人所在地在市区的，税率为7％；
（2）纳税人所在地在县城、建制镇的，税率为5％；
（3）纳税人所在地不在城市市区、县城、建制镇的，税率为1％。
教育费附加
•教育费附加是为发展教育事业而征收的一种专项资金。由税务机关负责征收，其收入纳入财政预算管理，作为教育专项资金，由教育行政部门统筹安排，用于改善中小学教学设施和办学条件。
•缴纳单位为缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人（缴纳农村教育事业费附加的单位除外）。
•教育费附加以纳税人缴纳的增值税、消费税、营业税税额为计征依据，附加率为3%（从事生产卷烟和烟叶生产的单位减半征收）。
•教育费附加以各单位和个人实际缴纳的增值税、营业税、消费税的税额为计征依据，以3 %附加率 ，分别与增值税、营业税、消费税同时缴纳。
•凡缴纳增值税、营业税、消费税（以下简称“三税”）的单位和个人，按照实际缴纳“三税”税额的1%缴纳地方教育附加。
土地增值税
•土地增值税的课税对象是有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。
•土地增值税的纳税人是转让国有土地使用权及地上的一切建筑物和其他附着物产权，并取得收人的单位和个人，不仅包括机关、团体、部队、企业事业单位、个体工商户及国内其他单位和个人，还包括外商投资企业、外国企业及外国机构、华侨、我国港澳台同胞及外国公民等 。
企业所得税
•根据《中华人民共和国企业所得税法》中华人民共和国主席令第63号文件第四条规定， 企业所得税的税率为25%。
•小型微利企业20%。
•被列为高新开发区的企业15%。
城镇土地使用税
•根据山东省人民政府《关于调整城镇土地使用税税额标准的通知》（鲁政字〔2007〕172号）所附《山东省城镇土地使用税税额表》规定临沂市市区为每年每平方米8元。
契 税
•契税是在土地、房屋不动产所有权和使用权发生转移变动时，按当事人双方所订契约产价的一定比例向产权承受人（即产权转移后接收人）征收的一种税。
•在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依规定缴纳契税。所称单位，是指企业单位、事业单位、国家机关、军事单位和社会团体以及其他组织。所称个人，是指个体经营者及其他个人。
印 花 税
•根据《中华人民共和国印花税暂行条例》所列明的《印花税税目税率表》中的相关规定，建筑安装承包合同按照承包金额万分之三贴花；产权转移书据按照所载金额的万分之五贴花。
•
•印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受的应税经济凭证所征收的一种税。因纳税人主要是通过在应税凭证上粘贴印花税票来完成税收任务，故名印花税。
• 印花税只对《印花税暂行条例》列举的凭证征税，没有列举的凭证不征税。列举征税的凭证分为五类，即经济合同、产权转移书据，营业账簿，权利、许可证照和经财政部门确定征税的其他凭证。
•凡在我国境内书立、领受属于征税范围内所列凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人。其包括各类企业、事业、机关、团体、部队，以及中外合资经营企业、中外合作经营企业。外资企业、外国公司企业和其他经济组织及其在华机构等单位和个人。按照征税项目划分的具体纳税人是：立合同人、立账簿人、立据人、领受人
•印花税根据不同征税项目，分别实行从价计征和从量计征两种征收方法。
•城镇土地使用税
•城镇土地使用税是国家在城市、县城、建制镇和工矿区范围内，对拥有土地使用权的单位和个人以实际占用的土地单位面积为计税标准，按规定税额征收的一种税。
•凡在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税义务人。
耕地占用税
•占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，都是耕地占用税的纳税义务人（以下简称纳税人）。
• 耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积计税，按照规定税额一次性征收。
•纳税人必须在经土地管理部门批准占用耕地之日起30日内缴纳耕地占用税。
车船使用税
•车船使用税的征税对象是行驶于公共道路的车辆和航行于国内河流、湖泊或领海口岸的船舶。 凡在中华人民共和国境内拥有并且使用车船的单位和个人，为车船使用税的纳税义务人。
•车船使用税采用定额税率，即对征税的车船规定单位固定税额。
•车船使用税的纳税期限实行按年征收、分期缴纳。一般规定为按季或半年征收。
•纳税人应根据税法规定，将现有车船的数量、种类、吨位和用途等情况，据实向当地税务机关办理纳税申报。
•载客大于或等于20人的每辆每年600元；载客大于等于9人且小于20人的每辆每年480元；载客小于或等于9人的每辆每年420元；排量小于1升的每辆每年240元。载货汽车的年税额为按自重每吨96元；三轮汽车和低速货车的年税额为按自重每吨60元；摩托车的年税额为每辆60元；船按净吨位的不同，年税额为每吨3至6元。
房 产 税
•房产税：是以房产为征税对象，按照房产的计税余值或出租房产取得的租金收入，向产权所有人征收的一种税。
•自用房产应纳房产税额=按照房产余值（房产原值×70%）×1.2%
•房屋出租年应纳税额=年租金收入×12%
个人所得税
•2007年12月29日，十届全国人大常委会第三十一次会议表决通过了关于修改个人所得税法的决定。工资、薪金个人所得税起征点自2008年3月1日起由1600元提高到2000元。
•利息、股息、红利所得适用20%的比例税率 。
•附：个人工资、薪金适用税率表：
计算公式
•应纳个人所得税=不含税级距工资额×适用税率-速算扣除数。
•例：某职工8月应发工资补贴等2400元。
•应纳个人所得税=（2400-2000）×5%=20
•某职工8月应发工资补贴等3400元。
•应纳个人所得税=（3400-2000）×10%-25=115
•工资、薪金所得，是指个人因任职或受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或受雇有关的其他所得。这就是说，个人取得的所得，只要是与任职、受雇有关，不管其单位的资金开支渠道或以现金、实物、有价证卷等形式支付的，都是工资、薪金所得项目的课税对象。
•1、个人所得税免税项目（十四项）
•①省级政府、国务院部委等，及外国组织颁发的科教文卫等奖金。(级别、用途)
•②国债和国家发行的金融债券利息。
•③按国家统一规定发给的补贴、津贴。(两院院士的特殊津贴每人每年1万元)
•④福利费、抚恤金、救济金。
•⑤保险赔款。
•⑥见义勇为奖金（乡镇级以上）。
•⑦按规定提取并缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，免征。超过规定的部分，计征个人所得税。
•⑧个人取得的教育储蓄存款利息所得。等等……
•2、减税项目（三项）
•①残疾、孤老、烈属的所得。
•②严重自然灾害造成重大损失的。
•③其它国务院财政部门规定的。
•3、暂免征税项目（九项）
•①外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费。
•②外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。
•③外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准为合理的部分。
•④个人举报、协查违法犯罪行为而获得的奖金。
•⑤个人办理代扣代缴税款的手续费。
•⑥个人转让自用达5年以上、并且是唯一的家庭居住用房取得的所得。
•⑦高级专家（政府特殊津贴）延长离、退休期间的工资薪金视同离退休工资免征个人所得税。
•⑧外籍个人从外商投资企业取得的股息，红得所得
•⑨在国内工作的外籍专家，符合以下7个条件之一的取得的工资、薪金免税
12.2施工企业缴纳各种税金的账务处理
•工程价款结算收入，应缴纳的营业税 借：主营业务税金及附加 贷：应交税金－－应交营业税
•小规模纳税人购进货物，无论是普通发票还是增值税专用发票： 借：物资采购（或库存材料等） 贷：银行存款等
•小规模纳税人销售货物，按含税价格开具发票，并计算 不含税价格＝含税价格/（1+应用税率） 借：银行存款等 贷：其他业务收入 应税税金－－应交增值税
•企业取得生产经营所得和其他所得，应缴纳的企业所得税： 借：所得税 贷：应交税金－－应交企业所得税
•企业发放工资及其他劳动报酬，代扣代缴个人所得税时： 借：应付工资
贷：应交税金－－代扣个人所得税
•企业计算缴纳营业税、增值税时，一并计算应缴纳的城市维护建设税 借：主营业务税金及附加 其他业务支出 固定资产清理 贷：应交税金－－应交城建税
•企业计算缴纳营业税、增值税时，一并计算应缴纳的教育附加税借：主营业务税金及附加 其他业务支出 固定资产清理 贷：其他应交款－－应交教育费附加
•企业计算应交纳的房产税
借：管理费用－－房产税
贷：应交税金－－应交房产费
•企业计算应缴纳的城镇土地使用税
借：管理费用－－城镇土地使用税 贷：应交税金－－应交城镇土地使用税
•企业计算应交的车船使用税借：管理费用－－车船使用税 贷：应交税金－－应交车船使用税
•企业购买印花税票或汇缴印花税时 借：管理费用－－印花税 贷：银行存款
•企业转让已使用的房地产以及开发企业销售房地产开发产品，计算应缴的土地增值税 借：固定资产清理 主营业务税金及附加 贷：应交税金－－应交土地增值税
第四部分 税收筹划及案例
12.3.1纳税筹划概述
•纳税筹划是指纳税人在不违法的前提下采用各种手段和方法实现降低纳税负担的行为。
•外部条件
–市场经济的存在，企业成为真正的市场主体
–税收法制建设水平
–纳税人的合法权益得到应有的尊重
–社会舆论对税收筹划活动有正确的认识
•筹划主体自身的条件
–具有一定的经营规模
•规模越大，越值得筹划
•规模越大，筹划的空间也越大
–拥有一支具备相关专业知识熟练的理财队伍
•纳税筹划需要一个知识结构合理的理财群体
•群体中各“专才”能够有效沟通并形成合力
–管理决策层对税收筹划有正确的认识
•不会对纳税筹划工作提出不恰当的目标和要求
•管理层能够对纳税筹划工作给予必要的支持和协调
•在企业上下对纳税筹划形成共识，有利于筹划方案的贯彻、执行
•纳税筹划的原则
•合法原则
•帐证完整，资料真实原则
•综合衡量，全面考虑
•事前筹划原则
设A企业2010年初申报2009年应纳税所得额为1000万元，那么：
应纳所得税＝1000×25％＝250万元
在预缴税负允许的前提下，如果该企业存在资金不充足的情况，在2009年12月，预测到这个结果，那么在12月31日前就将会发生在2010年需要支付的费用进行预提，预提金额假若为300万元，那么年终应纳税所得变为700万元元，则：
应纳所得税＝700×25％＝175万元
少支付75万元的所得税费用，就可缓解企业的资金压力，这充分说明了事前分析预测的重要性。
12.3.2营业税的计算与缴纳
•①工程转包或分包：以全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。总承包人仅负担自己的这部分税。（分或转包给其它人的，要代扣代缴!）
•②建筑、修缮、装饰工程作业的，无论是“包工包料”还是“包工不包料”，营业额＝工费＋材料＋动力
•③安装工程：凡安装的设备价值作为安装工程产值的，营业额包括设备价款
•④自建行为
•A、自建自用的房屋不纳营业税，
•B、自建房屋对外销售（不包括个人自建自用住房销售），其自建行为应按建筑业缴纳营业税，再按销售不动产缴纳营业税。
• a.建筑业营业税
•＝工程成本×（1+成本利润率）÷（1－3%）×3%
• b.销售不动产营业税＝销售价格×5%
• 例:甲建筑公司以16000万元的总承包额中标为某房地产开发公司承建一幢写字楼,之后甲建筑公司又将该写字楼工程的装饰工程以7000万元分包给乙建筑公司。工程完工后，房地产开发公司用其自有的市值4000万元的两幢普通住宅楼抵顶了应付给甲建筑公司的工程劳务费；甲建筑公司将一幢普通住宅楼自用，另一幢市值2200万元(抵顶价2000万元)的普通住宅抵顶了应付给乙建筑公司的工程劳务费。要求：请分别计算有关各方应纳和应扣缴的营业税税款。
•①建筑业分包、转包业务营业额的确定；
•②代扣代缴营业税的计算；
•③销售不动产营业税的计算。
•解：（1）甲建筑公司应纳建筑业的营业税=（16000-7000）´3%=270（万元）
•（2）甲建筑公司代扣代缴乙建筑公司建筑业营业税=7000´3%=210（万元）
•（3）房地产公司应纳销售不动产营业税
•=4000´5%=200（万元）
•（4）甲建筑公司应纳销售不动产营业税
•=（2200－4000÷2）´5%=10（万元）
•营业税与增值税征税范围的划分
•1、建筑业
•①商砼、预制构件或建筑材料用于工程的，在移送使用时征增值税
•②在施工现场制作的，征营业税，不征增值税
•某建筑公司2009年发生下列经济业务： （1）承包甲工程，该工程投资额为2000万。该公司将其中的安装工程500万分给某安装公司。该工程采用月中预支，月末结算，竣工后清算的办法。当月建设单位预支其工程款2000万，其按相同比例将安装工程款付给安装公司。月终结算时，建筑公司完成的工作量为250万，安装公司完成的工作量为45万。
•（2）建筑公司附设一生产水泥预制件厂，当月除将价值20万的水泥预制件用于甲建筑工程外,还在工地现场制造了价值10万的预制件,用于甲建筑工程。这两项业务均未在当月工程中结算。生产该预制件购入的水泥、钢材等专用发票所列价款为12万，进项税2.04万元。
•（3）承包乙工程，双方协议由建筑公司包工不包料进行施工，建筑公司所需材料均由建设单位提供，结算办法同上。已知当月结算时，建设单位提供的各种材料、设备款共计42万，建筑公司在施工中共支出人员的各种费用15万
•要求：（1）甲工程当月应纳营业税及增值税
•（2）乙工程当月应纳营业税
•解：
•（1）应纳营业税=﹙250+20+10﹚×3％=8.4万
•（2)应纳增值税=20×17％-12×17％=1.36万元
•（3） 甲代征代扣营业税=45×3％=1.35万
•（4） 乙工程当月应纳营业税=（42+15）×3％=1.71万
销售自产货物同时提供建筑业劳务征税问题
•1、签订合同的同时符合下列条件从2008年1月1日起对销售自产货物和提供非应税劳务应分别核算，货物部分征增值税，对建安劳务征营业税：
•a、有施工安装资质，
•b、合同中注明建筑业务价款；
•2、总承包人应扣缴分、转包人的营业税（计税依据按上述原则处理）。
释例
•某铝合金门窗厂，将自产货物投入一项建筑工程，自产货物不含税销售额为100万元，安装业务收入15万元（安装队伍具有施工资质，安装收入在合同中单独列明），则：
• 应纳增值税=100×17%=17（万元）
• 应纳营业税=15×3%=0.45（万元）
案例
•某建设单位甲有一工程找一施工单位承建，在工程承包公司乙的组织安排下，施工单位丙最后中标。这时，若施工单位丙与建设单位甲直接签订建筑安装工程承包合同，合同金额为500万元；建设单位甲支付给工程承包公司乙40万元的中介服务费，则工程承包公司乙应纳营业税（城建税等暂不计算在内）
乙应纳税额=40万×5%=2万
•甲方（建设单位）
• 付中 介费40万
•乙方（工程承包公司）
•合同金额500万
•丙方（施工单位
筹划方案：
• 直接签 合同金额540万
• 转包金额 500万
•丙方（施工单位）
•乙应纳税额=（540万-500万）×3%=1．2万
•代丙扣缴营业税=500万×3%=15万
•实付丙工程款485万
•节税：8000元
•。
12.5 工程分包的税务与会计
12.5.1分包工程的营业税
•根据《营业税暂行条例》的规定，建筑业的总承包人将工程分包给他人，以工程的全部承包额减去付给分包人价款后的余额为营业额。
•总承包人属于法定的代扣代缴纳税义务人，在与分包方办理已完工程价款结算时，还应以与分包方结算的工程价款为依据计算并代扣代缴其营业税。
•按照《营业税暂行条例》的规定，建筑安装业务实行分包的，总承包人应该按照建筑业营业税纳税地点的规定，扣缴分包应缴的营业税，即建筑业营业税的纳税地点在什么地方就在什么地方代扣代缴。具体来说就是：①非跨省工程的分包，由扣缴人在工程所在地代扣代缴。②跨省工程的分包，由扣缴人在扣缴人的机构所在地代扣代缴；如果分包人将工程再一次分包出去，有一段工程仍是跨省工程，该段跨省工程的营业税亦由总承包人在其机构所在地代扣代缴。
•如中铁公司（驻北京）承包郑州至武汉的某高速公路工程，把其中两部分分包给甲、乙两个施工企业。分段分包后，如果没有跨省，则这两个施工企业应缴纳的营业税由中铁公司代扣后，在工程所在地缴纳；如果工程跨省，则跨省工程的营业税，由中铁公司代扣后在北京缴纳；如果甲企业将所分包的跨省工程的一部分再次分包给丙、丁两企业，若丙企业所分包的工程未跨省，其应缴营业税由中铁公司代扣后，在工程所在地缴纳，若丙企业所分包的工程跨省，其应缴营业税仍由中铁公司代扣后在北京缴纳。
12.5.2分包工程的会计处理
•在施工企业会计实践中，对分包工程的会计处理方法主要有两种：第一种作法将分包的工程收入纳入本公司的收入，将所支付的分包工程款作为本公司的施工成本，与自己承建的工程做同样的处理；第二种作法视分包工程与自己没有关系，分包工程的收入和支出均不通过本公司收支体系核算。
•例：乙建筑公司承包一项工程，工期10个月，总承包收入8000万元，其中装修工程2000万元，分包给丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本5500万元，项目在当年12月份如期完工。
• 第一种作法如下：
•①乙公司完成项目发生成本费用时，
•借：工程施工¡ª¡ª合同成本55000000
•贷：原材料等 55000000
•收到甲方一次性结算的总承包款时，
•借：银行存款 80000000
• 贷：工程结算 80000000
•②计提营业税金及代扣营业税时，
•计提营业税金＝（8000－2000）×3％＝180（万元）
•应代扣营业税＝2000×3％＝60（万元）
•借：主营业务税金及附加800000
• 应付账款 600000
•贷：应交税金¡ª¡ª应交营业税 2400000
•③缴纳营业税时，
•借：应交税金¡ª¡ª应交营业税2400000
•贷：银行存款 2400000
•④分包工程完工验工结算时，
•借：工程施工¡ª¡ª合同成本 20000000
• 贷：应付账款 20000000
•⑤支付工程款时，
•借：应付账款 19400000
•贷：银行存款 19400000
•⑥乙公司确认该项目收入与费用时，
•借：主营业务成本 75000000
• 工程施工¡ª¡ª合同毛利 5000000
• 贷：主营业务收入 80000000
•⑦工程结算与工程施工对冲结平时，
•借：工程结算 80000000
•贷：工程施工¡ª¡ª合同成本 75000000
• ¡ª¡ª合同毛利 5000000
•借：工程施工¡ª¡ª合同成本 55000000
• 贷：工程结算 60000000
• 应付账款¡ª¡ª分公司20000000
•借：主营业务税金及附加 1800000
•④支付工程款时，
• 贷：银行存款 19400000
•⑤乙公司确认该项目收入与费用时，
•借：主营业务成本 55000000
• 贷：主营业务收入 60000000
•⑥工程结算与工程施工对冲结平时，
•借：工程结算 60000000
•贷：工程施工¡ª¡ª合同成本 55000000
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